Steuerberaterhaftung: Verjährungsbeginn bei Schätzungsbescheiden trotz späterer Einspruchsversäumnis
KI-Zusammenfassung
Die Kläger verlangten Feststellung der Schadensersatzpflicht ihres Steuerberaters wegen verspäteter/ nicht nachweisbarer Einspruchseinlegung gegen Steuerbescheide nach Betriebsprüfung. Das OLG Hamm änderte das Urteil ab und wies die Klage wegen Verjährung ab. Die Primärverjährung begann bereits mit Bekanntgabe der ersten Schätzungsbescheide, weil darin ein (Teil-)Schaden aus zuvor fehlerhafter Buchführungsberatung lag. Die spätere Einspruchsversäumung bewirkte nur eine Schadensvertiefung und löste keine neue Verjährungsfrist aus; eine zusätzliche Belehrungspflicht bestand wegen anwaltlicher Vorberatung nicht.
Ausgang: Berufung des Beklagten erfolgreich; Feststellungsklage wegen eingetretener Verjährung vollständig abgewiesen.
Abstrakte Rechtssätze
Der Beginn der Primärverjährung eines Steuerberaterhaftungsanspruchs knüpft an die Schadensentstehung an und kann bereits mit der Bekanntgabe des ersten auf Schätzung beruhenden Steuerbescheids eintreten.
Eine unterlassene oder verspätete Einlegung von Rechtsbehelfen gegen Steuerbescheide begründet keine eigenständige neue Verjährungsfrist, wenn sie lediglich eine Verfestigung oder Vertiefung eines bereits durch vorgelagerte Pflichtverletzung eingetretenen Schadens bewirkt.
Im Rahmen eines Buchführungsmandats trifft den Steuerberater die Pflicht, den Mandanten auf die Anforderungen ordnungsgemäßer Kassen- und Grundaufzeichnungen nach der Abgabenordnung hinzuweisen, wenn die vorgelegten Aufzeichnungen erkennbar unzureichend sind.
Für die Kausalität einer pflichtwidrig unterlassenen Beratung kann die Vermutung beratungsgerechten Verhaltens sprechen, wenn die gebotene Reaktion für den Mandanten die wirtschaftlich einzig sinnvolle Handlungsalternative darstellt.
Eine Pflicht des Steuerberaters, den Mandanten zur Wahrung der Verjährung von Regressansprüchen besonders zu belehren, entfällt, wenn der Mandant rechtzeitig vor Fristablauf anwaltlich in der Regressfrage beraten wird und ausreichende Zeit für verjährungshemmende Maßnahmen verbleibt.
Vorinstanzen
Landgericht Dortmund, 7 O 477/06
Tenor
Auf die Berufung des Beklagten hin wird das Urteil des Landgerichts Dortmund vom 28. Juni 2007 abgeändert.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger haben die Kosten des Rechtsstreits zu tragen.
Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar.
Den Klägern bleibt nachgelassen, die Zwangsvollstreckung des Beklagten durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages ab¬zuwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicher-heit in gleicher Höhe leistet.
Gründe
(gem. § 540 ZPO)
I.
Die Parteien streiten um eine Schadensersatzverpflichtung des Beklagten wegen fehlerhafter Steuerberatung.
In den Jahren 1995 - 1997 betrieb eine aus den Klägern bestehende G GbR eine Eisdiele in D. Daneben waren die Kläger Gesellschafter und Geschäftsführer der N2 GmbH, die ein weiteres Eis-Café in D betrieb und die für beiden Eisdielen das Eis herstellte. Dem Beklagten oblag die steuerliche Beratung sowie die Buchführung für beide Betriebe.
In dem Zeitraum vom 25.07.2002 bis zum 08.05.2003 fand bei den Klägern eine Betriebsprüfung für die Jahre 1995 - 1999 statt.
Die Betriebsprüfer kamen zu dem Ergebnis, dass die Buchführung beider Gesellschaften nicht ordnungsgemäß war. Bemängelt wurde, dass Tagesendsummenbons der elektronischen Kasse nicht vorhanden seien sowie Kassenberichte fehlten. Bei der N2 GmbH konnten die kompletten Buchführungsunterlagen für die Jahre 1996 und 1997 nicht vorgelegt werden. Darüber hinaus ergaben sich aufgrund einer Verprobung in Bezug auf das Jahr 1995 nicht unerhebliche Differenzen.
Die aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung ergangenen Steuerbescheide vom 14.10.2003 wurden den Klägern durch Übersendung an den Beklagten am 17.10.2003 bekannt gegeben.
Der Beklagte verfasste für die G GbR und die Kläger sowie die N GmbH auf den 12.11.2003 datierte Einspruchsschreiben, welche sich gegen die GbR betreffenden Umsatzsteuerbescheide 1995 bis 1997 sowie die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 1995 - 1997 und bezüglich der N2 GmbH gegen die Körperschaftssteuerbescheide für 1995 - 1997 sowie die Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 KStG zum 31.12.1995 bis zum 31.12.1997 richteten. Die Einspruchsschreiben gingen bei dem Finanzamt am 06.02.2004 ein. Das Finanzamt verwarf die Einsprüche als unzulässig. Hiergegen erhob der Beklagte Klage vor dem niedersächsischen Finanzgericht. Die Klage der G GbR betreffend die Umsatzsteuer 1995 - 1997 wurde durch Urteil vom 23.04.2008 abgewiesen. Ob über die übrigen Klagen bereits entschieden ist, ist nicht bekannt.
Die Kläger haben erstinstanzlich die Feststellung einer Schadensersatzverpflichtung des Beklagten begehrt und ihren Anspruch einerseits darauf gestützt, dass der Beklagte sie im Zusammenhang mit der Erstellung der Buchführung fehlerhaft beraten habe und aufgrund seines Versäumnisses Buchhaltungsunterlagen der N GmbH für 2 Jahre gar nicht vorgelegt werden konnten, was im Anschluss an die Betriebsprüfung zu dem Erlass von Schätzungsbescheiden geführt habe, und andererseits damit begründet, dass der Beklagte gegen die aufgrund der Betriebsprüfung betreffend beide Gesellschaften für die Veranlagungszeiträume 1995 bis 1997 ergangenen Steuerbescheide teilweise verspätet Einspruch eingelegt habe bzw. nicht in der Lage gewesen sei, den rechtzeitigen Eingang des Einspruchs nachzuweisen.
Der Beklagte hat sich u.a. mit der Einrede der Verjährung verteidigt.
Das Landgericht hat der Klage teilweise stattgegeben und festgestellt, dass der Beklagte verpflichtet ist, den Klägern den Schaden zu ersetzen, der ihnen entstanden ist und künftig entstehen wird, weil der Beklagte gegen die Bescheide zur Besteuerung der G GbR über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für 1995 - 1997 und die Umsatzsteuer für 1995 - 1997, sowie Bescheides des Finanzamtes D zur Festsetzung der Körperschaftssteuer der N2 GmbH für 1995 - 1997 nicht rechtzeitig Einspruch eingelegt hat bzw. die behauptete Einlegung der Einsprüche nicht nachweisen kann.
Den auf die fehlerhafte Beratung im Zusammenhang mit der Erstellung der Buchführung sowie die unterbliebene Vorlage der Buchhaltungsunterlagen gestützten An-spruch hat es u.a. wegen eingetretener Verjährung verneint.
Wegen der erstinstanzlichen Feststellungen und der Begründung im Einzelnen wird auf den Tatbestand und die Entscheidungsgründe des angefochtenen Urteils Bezug genommen.
Gegen die Feststellung der Schadensersatzverpflichtung richtet sich die form- und fristgerechte Berufung des Beklagten.
Er behauptet:
Die Betriebsprüfung sei nach einer durch die Steuerfahndung veranlassten Be-schlagnahme wegen des Tatvorwurfs der Steuerhinterziehung und Steuerverkürzung durchgeführt worden.
Er bestreitet nunmehr, dass die unterbliebene Vorlage der Buchhaltungsunterlagen der N2 GmbH für 2 Jahre auf seinem Versäumnis beruhe.
Der Beklagte beantragt,
unter teilweiser Abänderung des angefochtenen Urteils die Klage insgesamt abzuweisen.
Die Kläger verteidigen das angefochtene Urteil und beantragen,
die Berufung zurückzuweisen.
Sie sind der Ansicht, der in zweiter Instanz allein noch im Streit stehende Schadensersatzanspruch wegen der verspäteten Einspruchseinlegung sei nicht verjährt. Für den Beginn der Verjährungsfrist könne nicht auf die Bekanntgabe der Schätzungsbescheide abgestellt werden, weil insoweit eine Pflichtverletzung des Beklagten nicht nachweisbar sei und es zumindest an einer Kausalität zwischen Pflichtverletzung und Schaden fehle. Sie behaupten hierzu, das Finanzamt habe die Schätzung auch auf eine materielle Unrichtigkeit der Buchführung gestützt.
Wegen des weiteren zweitinstanzlichen Vortrages wird auf die zwischen den Parteien gewechselten Schriftsätze verwiesen.
Die Akten 6 K 195/05 und 6 K 197/05 niedersächsisches Finanzgericht haben vorgelegen und sind Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen.
II.
Die zulässige Berufung des Beklagten hat in der Sache Erfolg.
Ein Schadensersatzanspruch der Kläger wegen der verspäteten Einspruchseinlegung gegen einen Teil der aufgrund der Betriebsprüfung für die Veranlagungszeiträume 1995 - 1997 ergangenen Steuerbescheide ist nicht durchsetzbar, weil der Beklagte nach § 214 Abs. 1 BGB wegen eingetretener Verjährung die Leistung verweigern kann und die Einrede erhoben hat.
Der Beginn der Primärverjährungsfrist richtet sich gem. Art. 229 §§ 12 Abs. 1, 6 Abs. 1 EGBGB nach § 68 Steuerberatergesetz. Danach begann mit der Entstehung des Anspruchs, d.h. der Schadensentstehung eine 3-jährige Verjährungsfrist. Der Schaden entstand hier mit der Bekanntgabe des ersten aufgrund der Betriebsprüfung ergangenen Steuerbescheides am 17.10.2003, denn dem Beklagten ist bereits der Erlass der auf einer Schätzung des Finanzamtes drohenden Steuerbescheide anzulasten. Da diese bereits auf eine schuldhafte Pflichtverletzung des Beklagten zurückzuführen sind, stellen sie eine kausalen Schaden dar, der eine einheitliche Verjährungsfrist für alle Folgeschäden auslöste. Das Unterlassen der rechtzeitigen Ein-spruchseinlegung stellt demgegenüber keine selbständige, zu dem Beginn einer eigenständigen Verjährungsfrist führende, Pflichtverletzung dar, denn sie hat nur zu einer Verfestigung und Vertiefung des bereits eingetretenen Schadens geführt (vgl. zu dieser Problematik BGH NJW-RR 1998, 742 (743)).
Die rechtskräftige Verneinung einer Schadensersatzpflicht des Beklagten im Zusammenhang mit dem Erlass der aufgrund der Schätzung des Finanzamts beruhenden Bescheide durch das Landgericht steht der nunmehrigen Bejahung eines Anspruches im Rahmen der Prüfung der Verjährung nicht entgegen, denn
das Landgericht hat seine Entscheidung insoweit auch auf den Eintritt der Verjäh-rung gestützt und nicht das Bestehen einer Pflichtverletzung mit Bindungswirkung verneint.
Dem Beklagten ist bereits im Zusammenhang mit der Erstellung der Buchführung für die Veranlagungszeiträume 1995 - 1997 eine schuldhafte Pflichtverletzung vorzuwerfen. Insoweit kommt es nicht darauf an, ob die Kläger ihren Vortrag zu einer Pflichtverletzung des Beklagten hätten beweisen können, denn eine Pflichtverletzung lässt sich schon auf der Grundlage des beiderseitigen Vortrags, auch des Beklag-tenvortrages feststellen. Der Beklagte musste im Rahmen seines Buchführungs-mandates dafür Sorge tragen, dass die Buchhaltung der von den Klägern geführte Betriebe nach § 158 AO der Besteuerung zugrunde gelegt werden konnte. Das war hier nicht der Fall, weil die Grundaufzeichnungen der Kläger zu den Kassenein-nahmen und Kassenausgaben nicht § 146 Abs. 1 Satz 2 AO entsprachen. Die Kläger hätten entweder die Kassenbons aufbewahren oder unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse Einnahmen und Ausgaben in ein in Form aneinandergereihter Kassenberichte geführtes Kassenbuch eintragen müssen. Die von den Klägern geführten handschriftlichen Listen genügten dem nicht. Da der Beklagte die Buch-führung anhand dieser Listen erstellte, musste er erkennen, dass sie nicht den Anforderungen an ordnungsgemäße Kassenaufzeichnungen genügten und die Kläger entsprechend darüber belehren, welche Anforderungen einzuhalten waren. Dann hätte sich spätestens herausgestellt, dass es Registrierkassen gab, was dann zu dem Rat hätte führen müssen, die Belege aufzubewahren.
Darüber hinaus ist dem Beklagten die unterbliebene Vorlage der Buchhaltungsunterlagen der N2 GmbH für 2 Jahre anzulasten. Soweit er in zweiter Instanz erstmals bestreitet, dass dies auf einem ihm anzulastenden Versäumnis beruhe, ist sein Vorbringen mangels Vortrages zu den Zulassungsgründen des § 531 Abs. 2 ZPO nicht zu berücksichtigen.
Die Pflichtverletzung des Beklagten ist für die Schätzung des Finanzamtes und die darauf beruhenden Bescheide auch kausal geworden. Dafür, dass die Kläger einem Hinweis des Beklagten auf Korrektur der Grundaufzeichnungen nachgekommen wären, spricht die Vermutung beratungsgerechen Verhaltens, weil nur dies die wirtschaftlich einzig sinnvolle Handlungsalternative war.
Wären die Grundaufzeichnungen ordnungsgemäß gewesen, hätte eine formell ordnungswidrige Buchführung nicht Grundlage einer Schätzung sein können. Die Kläger haben in erster Instanz ausdrücklich vorgetragen, dass bei Vorlage einer ordnungsgemäßen Buchführung die Voraussetzungen für eine Schätzung nicht vorgelegen hätten und es nicht zu Hinzuschätzungen für die Jahre 1995 - 1997 gekommen wären.
Soweit sie nunmehr im Gegensatz hierzu vorbringen, dass das Finanzamt aufgrund der sachlichen Unrichtigkeit der Buchführung zu einer Hinzuschätzung gelangt sei, führt dies - unabhängig von der Widersprüchlichkeit des Vorbringens - nicht zu einem anderen Ergebnis.
Es lässt sich nämlich nicht feststellen, dass bei rechtmäßigen Alternativverhalten des Beklagten es ebenfalls zur Schätzung gekommen wäre, d.h., das Finanzamt die Verprobung sowie die Nachkalkulation auch dann vorgenommen hätte und zur sachlichen Unrichtigkeit der Buchführung gekommen wäre, wenn es nicht schon aufgrund der ordnungsgemäßen Buchführung Zweifel an der Richtigkeit der Besteuerungsgrundlage gehabt hätte.
Ausweislich des Tatbestandes des von dem Beklagten vorgelegten Urteils des niedersächsischen Finanzgerichts in einem Verfahren betreffend die Streitjahre 1998 und 1999 wurde die Kalkulation zur Ermittlung eines sachgerechten Schätzergebnisses durchgeführt, d.h. sie war bereits die Schätzungsmethode und keine Aufklärungsmaßnahme zur Ermittlung der Schätzungsbefugnis.
Da sich aus dem Klägervorbringen auch nicht ableiten lässt, dass das Finanzamt wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung ohnehin, d.h. unabhängig von formellen Fehlern der Buchführung, eine Nachkalkulation durchgeführt hätte, ist die Kausalität der Pflichtverletzung für die Bekanntgabe der Schätzungsbescheide unter Zugrundelegung des Klägervortrages zu bejahen. Auf den diesbezüglichen ab-weichenden Beklagtenvortrag kommt es aus diesem Grunde nicht mehr an.
Den Klägern ist auch bereits mit der Bekanntgabe der aufgrund der Betriebsprüfung ergangenen Bescheide ein Schaden entstanden, denn ihr Vermögen wurde bereits hierdurch nachteilig belastet. Der Schaden besteht in der Differenz der Steuern, die aufgrund der Schätzung festgesetzt wurden und denen, die festgesetzt worden wären, wenn die Einnahmen und Ausgaben in der Buchführung ordnungsgemäß erfasst worden wären.
Zumindest in dem Umfang, in dem das Finanzamt nach dem dezidierten Vorbringen der Kläger zu hoch geschätzt hat, ist es zu einem vermeidbaren Vermögensnachteil gekommen. Dieser ist im Zeitpunkt der Bekanntgabe der aufgrund der Betriebsprüfung ergangenen Steuerbescheide auch bei den Klägern entstanden.
In Bezug auf die G GbR ist jedenfalls durch die Bekanntgabe der Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung vom 14.10.2003 ein erster Teilschaden unmittelbar bei den Klägern entstanden. Da der Grundlagenbescheid für die Steuerfestsetzung bereits bindende Wirkung hat, begründet er bereits eine nachteilige Veränderung der Vermögenslage bei dem Mandanten (vgl. hierzu Gräfe/Lenzen/Schmeer, Steuerberaterhaftung, Rdn. 905 m.w.N.). In Bezug auf die N2 GmbH ist das Vermögen der Kläger nicht erst aufgrund der Bekanntgabe der Haftungsbescheide am 26.01.2007 nachteilig betroffen worden, sondern bereits mit der Bekanntgabe der Steuerbescheide an die GmbH, denn die höhere Steuerfestsetzung führte zwangsläufig zu einer Gewinnminderung bei der GmbH und damit gleichzeitig zu einer Verringerung der den Klägern zu-stehenden Gewinnanteile.
Ob ab dem 15.12.2004 die neue Verjährungsfrist der §§ 195, 199 Abs. 1 BGB lief oder weiterhin nach Art. 229 § 6 Abs. 3 BGB die Frist des § 68 Steuerberatergesetz, weil am 15.12.2004 die subjektiven Voraussetzungen des § 199 Abs. 1 BGB noch nicht vorlagen, kann dahinstehen. Es bleibt in jedem Fall bei einer Frist von 3 Jahren.
Der Lauf der Verjährungsfrist begann am 17.10.2003 und endete mit Ablauf des 17.10.2006. Die am 22.01.2007 zugestellte Klage hat den Ablauf der Verjährungsfrist selbst dann nicht nach § 204 Abs. 1 Nr. 1 BGB gehemmt, wenn man die Wirkung der Zustellung nach § 167 ZPO auf den Zeitpunkt der Einreichung zurückbezieht, denn die Klage wurde am 14.11.2006 und damit nach Ablauf der Verjährungsfrist eingereicht.
Der Beklagte ist auch nicht gehalten, die Kläger so zu stellen, als sei die Primärverjährung nicht eingetreten. Eine Belehrungspflicht entfiel mangels Belehrungsbedürftigkeit der Kläger, weil diese rechtzeitig vor Ablauf der Primärverjährungsfrist in der Regressfrage anwaltlich beraten wurden. Der Klägervertreter hat in der mündlichen Verhandlung vor dem Landgericht eingeräumt, dass er bereits im August 2006 mit der Prüfung von Schadensersatzansprüchen gegen den Beklagten beauftragt wurde. In dem Zeitraum bis zum 17.10.2006 stand genügend Zeit zur Verfügung, um verjährungshemmende Maßnahmen vorzubereiten.
Die prozessualen Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 97 Abs. 1, 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Der Senat hat die Revision nicht nach § 543 Abs. 1 Nr. 1 ZPO zugelassen, weil die Rechtssache weder grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 543 Abs. 2 Nr. 1 ZPO noch die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Revisionsgerichts gem. § 543 Abs. 2 Nr. 2 ZPO erfordert.