Liebhaberei bei Golfplatz-Betreibergesellschaft: negativer Gewinnfeststellungsbescheid rechtmäßig
KI-Zusammenfassung
Streitig war, ob für 1990 eine gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung durchzuführen ist oder wegen fehlender Gewinnerzielungsabsicht Liebhaberei vorliegt. Das Finanzamt hatte die Feststellung durch negativen Feststellungsbescheid abgelehnt. Das FG Münster wies die Klage ab, weil nach Konzeption und Interessenlage der beherrschenden Golfclub-Mitglieder ein Totalgewinn nicht angestrebt war und Gewinne durch Steuerung des Nutzungsentgelts vermeidbar gewesen wären. Die Gesellschaft diente danach vorrangig der steuerbegünstigten Finanzierung des Freizeitsports über Verlustzuweisungen.
Ausgang: Klage gegen den negativen Gewinnfeststellungsbescheid wegen Liebhaberei abgewiesen; Kosten trägt die Klägerin.
Abstrakte Rechtssätze
Gewinnerzielungsabsicht i.S.d. § 15 Abs. 2 EStG setzt das Streben nach einem positiven Totalgewinn über die Dauer von Gründung bis Veräußerung oder Aufgabe voraus.
Ob eine Gewinnerzielungsabsicht vorliegt, ist als innere Tatsache anhand äußerer Umstände zu beurteilen; anhaltende Verluste sind allein noch kein ausreichendes Negativkriterium.
Fehlt nach der vertraglichen und tatsächlichen Gestaltung eine realistische Erwartung eines positiven Totalergebnisses und ist die Tätigkeit auf Steuerersparnisse durch Verlustzuweisungen angelegt, ist die Betätigung einkommensteuerrechtlich unbeachtliche Liebhaberei.
Beherrschen die Nutzungsberechtigten zugleich die Betriebsgesellschaft und können sie durch Festsetzung des Entgelts die Ergebnisse steuern, spricht dies gegen Gewinnerzielungsabsicht, wenn Gewinne nur durch für sie wirtschaftlich nachteilige Entgeltanpassungen erreichbar wären.
Ein negativer Gewinnfeststellungsbescheid ist rechtmäßig, wenn mangels Gewinnerzielungsabsicht keine einkommensteuerrechtlich relevante gewerbliche Tätigkeit vorliegt.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens fallen der Klägerin zur Last.
Gründe
Streitig ist für 1990 (Streitjahr), ob das Finanzamt (FA) zu Recht einen negativen Gewinnfeststellungsbescheid wegen einkommensteuerrechtlich irrelevanter Tätigkeit (sog. Liebhaberei) erlassen hat.
Die Klägerin (Klin) wurde mit Gesellschaftsvertrag vom … als Betreibergesellschaft für den Golf - Club e.V. (im folgenden: Golfclub) gegründet und am … in das Handelsregister eingetragen. Komplementärin - ohne Einlage - war eine Verwaltungs-GmbH, deren alleiniger Gesellschafter der Golf-Club war. Einzige Kommanditistin - ausschließlich treuhänderisch für Dritte - war eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft mit einer Einlage von … DM.
Nach der Satzung des Golf-Clubs konnte ordentliches und außerordentliches Mitglied nur werden, wer einen Kommanditanteil (sog. Baustein) an der Klin erwarb (mit Ausnahme von passiven Mitgliedern und Jahresmitgliedschaften) und einen Treuhandvertrag mit der Treuhand-Kommanditistin abschloß. Außer den Mitgliedern des Golf-Clubs wurden auch einige Nichtmitglieder (z. B. Sponsoren) Treugeber-Kommanditisten der Klin.
Mit Pacht- und Übertragungsvertrag vom … unterverpachtete der Golf-Club das Golfgelände an die Klin und übertrug ihr das wirtschaftliche Eigentum an der erst teilweise fertiggestellten Golf-Sportanlage. Mit Nutzungsvertrag vom … räumte die Klin dem Golf-Club bzw. dessen aktiven Mitgliedern die Spielmöglichkeit auf der von ihr betriebenen Golfanlage ein. Dafür hatte der Golf-Club ein jährliches pauschales Nutzungsentgelt i.H.v. … DM zzgl. USt für jedes aktive ordentliche Mitglied zu zahlen (reduziert auf … DM für Mitglieder in Ausbildung / im Grundwehrdienst bzw. für Jugendliche und Kinder). Der Nutzungsvertrag wurde zunächst für eine Dauer von fünf Jahren abgeschlossen. Auf Verlangen einer Partei konnte über das Nutzungsentgelt bereits nach zwei Jahren neu verhandelt werden.
Wegen der weiteren Einzelheiten der vertraglichen Gestaltung wird auf die oben genannten Verträge Bezug genommen.
Für das Streitjahr und die nachfolgenden Jahre (bis einschl. 1997) erklärte die lk folgende Verluste:
[…]
Gesamtverlust 1990 bis 1997: DM
Mit negativem Feststellungsbescheid vom 5.3.1993 lehnte das FA die Durchführung einer gesonderten und einheitlichen Gewinnfeststellung für das Streitjahr mit der Begründung ab, daß die Klin mangels Gewinnerzielungsabsicht keine einkommensteuerrechtlich relevante Betätigung ausgeübt habe.
Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruchsverfahren die vorliegende Klage, mit der die Klin im wesentlichen folgendes geltend macht:
Bei dem von ihr betriebenen Golfplatz handele es sich um die wirtschaftliche Nutzung von Grund und Boden, so daß für die Frage der Gewinnerzielungsabsicht auf einen langen Zeitraum abzustellen sei. Der Pachtvertrag laufe über 30 Jahre mit Optionsmöglichkeit. Die Golfsportanlage werde jedoch auf 15 Jahre abgeschrieben. Dies führe zwangsläufig zu einem Totalgewinn, da die jährlichen Verluste geringer seien als die Abschreibung. Aus diesem Grunde habe sie bereits in den einzelnen Jahren einen positiven cash-flow gehabt und kassenmäßig Überschüsse erwirtschaftet. Außerdem werde der Anteil des vom Golf-Club zu zahlenden Nutzungsentgelts an ihren Erlösen immer weiter zurückgedrängt, da sie eine Steigerung von anderen Einnahmen (z. B. aus ihrer Gastronomietätigkeit, Übernahme der Driving-Ranch in den Eigenbetrieb, Steigerung der Sponsoring-Einnahmen) erwarte. Davon abgesehen sei für die Gewinnerzielungsabsicht auf den Zeitpunkt ihrer Gründung abzustellen. Die damals aufgestellten Prognosen und Berechnungen seien durchaus realistisch gewesen und hätten bei einem angenommenen Bestand von 700 vollzahlenden Vereinsmitgliedern bereits ab 1993 zu Gewinnen geführt. Aufgrund späterer Ereignisse wie der Gründung weiterer Golf-Clubs in der Umgebung sei die Konkurrenzsituation schärfer geworden, so daß die Mitgliederentwicklung hinter der Planung zurückgeblieben sei. Dennoch werde sie spätestens 1998, also nicht erst nach 15 Jahren (Wegfall der Abschreibung der Golfplatzanlage), mit Gewinn abschließen.
Die Klin beantragt,
unter Aufhebung des ablehnenden Bescheides 1990 vom 8.3.1993 das FA zu verpflichten, für 1990 einen Feststellungsbescheid zu erlassen, im Falle der Klageabweisung die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es hält an seiner bisherigen Auffassung fest.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichts- und Steuerakten Bezug genommen. Auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vor dem Senat wird ebenfalls verwiesen.
Die Klage kann keinen Erfolg haben.
Das FA hat zu Recht einen negativen Gewinnfeststellungsbescheid erlassen, da die für eine gewerbliche Tätigkeit gern. § 15 Abs. 2 EStG erforderliche Gewinnerzielungsabsicht nicht - auch nicht als Nebenzweck - bestand.
Für die Gewinnerzielungsabsicht ist erforderlich das Streben nach einer Betriebsvermögensmehrung in der Form eines Totalgewinns, d. h. eines positiven (über den Eigenkapitaleinsatz hinausgehenden) Gesamtergebnisses des Betriebes in der Zeit von der Gründung bis zur Veräußerung/Aufgabe. Die Absicht, einen Totalüberschuß zu erzielen, kann als sog. innere Tatsache nur anhand äußerer Merkmale beurteilt werden. Aus objektiven Umständen muß auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden, wobei einzelne Umstände einen Anscheinsbeweis (prima-facie-Beweis) oder auch nur Beweisanzeichen (Indizien) liefern können. Daß nach Beginn der Tätigkeit über einen längeren Zeitraum Verluste erwirtschaftet werden, reicht für sich gesehen noch nicht aus, um die Absicht, einen Totalgewinn zu erzielen, zu verneinen. Ein objektives Beweisanzeichen für das Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht ist es jedoch, wenn nach der vertraglichen Gestaltung kein positive Totalergebnis erwartet werden kann und die Tätigkeit allein darauf angelegt ist, durch Verlustzuweisungen Steuerersparnisse zu erzielen bzw. die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich der Lebensführung des Steuerpflichtigen liegende persönlichen Gründen oder Neigungen ausgeübt wird (so ständige Rechtspreche des BFH seit dem Beschluß des großen Senats v. 25.6.1984 in BStBI II 1984, 751). In Anwendung dieser Rechtsprechungsgrundsätze muß im Streitfall nach dem gewählten und praktizierten Konzept eine Gewinnerzielungsabsicht verneint werden.
Die Klin ist als Betreibergesellschaft für den Golf-Club gegründet worden und diente damit ausschließlich den Interessen seiner Mitglieder, die auch über den weisungsgebundenen Treuhand-Kommanditisten bzw. durch die mögliche direkte Ausübung ihrer Stimmrechte in der Gesellschafterversammlung die Klin beherrschten. Es kann aber nicht in deren Interesse gelegen haben, daß die Klin Gewinne erwirtschaftet. Denn dies wäre unter den gegebenen Umständen nur möglich gewesen, wenn für das einzelne Mitglied an die Klin zu zahlende Nutzungsentgelt wesentlich erhöht worden wäre. Wenn die Klin demgegenüber vorträgt, daß sie eine Steigerung ihrer übrigen Einnahmen erwartet habe, so spricht jedenfalls nichts dafür, daß die Annahme, allein durch Steigerung der übrigen Einnahmen Gewinne erzielen zu können, auch nur annähernd realistisch gewesen sein kann. Die Klin ist vielmehr nach der eigenen Prognose für die ersten Jahre von der Entstehung von Verlusten ausgegangen und hat deshalb in den Prospekten auf entsprechende Verlustzuweisungen hingewiesen. Für eine wesentliche Steigerung der übrigen Einnahmen in den nachfolgenden Jahren, um allein dadurch in die Gewinnzone zu kommen, spricht ebenfalls nichts. Konkrete Umstände, die diese Annahme hätten rechtfertigen können, sind weder vorgetragen noch ersichtlich. Im Gegenteil belegen die bis einschließlich 1997 vorliegenden Ergebnisse eindeutig, daß ohne eine wesentliche Erhöhung des Nutzungsentgelts ein Gewinn bei der Klin nicht zu erwirtschaften war. Der Höhe des Nutzungsentgelts, das in allen Jahren bis einschließlich 1997 über 50 H. (bis max. 68 v. H.) der Gesamterlöse der Klin ausgemacht hat, kam mithin die wesentliche Bedeutung für die von der Klin zu erzielenden Ergebnisse zu. Ein erhöhtes Nutzungsentgelt hätten die Mitglieder jedoch durch eine entsprechende Erhöhung ihrer Mitgliedsbeiträge selbst aufbringen müssen, da es ausschließlich aus ihren Mitgliedsbeiträgen finanziert worden ist. Es wäre aber - worauf das FA zu Recht hinweist - wirtschaftlich unsinnig gewesen, der Klin durch eine Erhöhung des Nutzungsentgelts und damit der Mitgliedsbeiträge die Erzielung von Gewinnen zu ermöglichen, die die Mitglieder dann entsprechend den auf sie entfallenden Gewinnanteilen hätten versteuern müssen. Es kann deshalb nicht im Interesse und damit in der Absicht der Mitglieder des Golf-Clubs gelegen haben, das - für eine Gewinnerzielung offensichtlich zu niedrig bemessene - Nutzungsentgelt je Mitglied zu erhöhen, um. die Klin dadurch aus der Verlustzone herauszuführen.
Soweit die Klin desweiteren geltend macht, daß bei 700 vollzahlenden Mitgliedern auch ohne Steigerung der übrigen Einnahmen die Erzielung von Gewinnen möglich gewesen wäre, kann damit eine Gewinnerzielungsabsicht ebensowenig dargetan werden. Dabei kann dahinstehen, ob bei realistischer Beurteilung die Erreichung einer solchen Mitgliederzahl überhaupt möglich bzw. ob eine so hohe Mitgliederzahl überhaupt gewollt war. Denn die Mitglieder/Treugeber-Kommanditisten hätten es auch in einem solchen Fall wegen der Personenidentität und damit fehlender widerstreitender Interessen jederzeit in der Hand gehabt, die Ergebnisse der Klin durch Veränderung des Nutzungsentgelts so zu steuern, wie es für sie am vorteilhaftesten war. Der Klin aber mit Hilfe der aus ihren Beiträgen finanzierten Nutzungsentgelte die Möglichkeit zur Erzielung von Gewinnen zu verschaffen und diese selbst mitfinanzierten Gewinne noch zu versteuern, würde aber ihren Interessen diametral entgegenstehen. Aus ihrer Interessenlage heraus hätte in einem solchen Fall vielmehr nichts nähergelegen, als durch entsprechende Reduzierung des für das einzelne Mitglied zu zahlenden Nutzungsentgelts eine Gewinnerzielung bei der Klin zu vermeiden.
Der Senat vermag der Klin schließlich auch nicht darin zu folgen, daß nach Ablauf von 15 Jahren (nach Auslaufen der Abschreibung für die Sportanlage) notwendig Gewinne anfallen werden, weil die bislang in den einzelnen Jahren angefallenen Verluste jeweils geringer waren als das AfA-Volumen. Von der Interessenlage der Mitglieder des Golf-Clubs aus gesehen, kann aus den oben angeführten Gründen auch bei Eintritt dieses Falles kaum anderes erwartet werden, als durch Reduzierung der Nutzungsentgelte die Erzielung von Gewinnen bei der Klin zu vermeiden, geschweige denn ihr - aus ihren Beiträgen mitfinanzierte - Gewinne zu ermöglichen, die unter Berücksichtigung der bis einschließlich 1997 aufgelaufenen Verluste von … DM einen Totalgewinn erwarten lassen.
Nach alledem kann bei der vorliegenden Konzeption nach Auffassung des Senats in keiner Weise zweifelhaft sein, daß eine Gewinnerzielungsabsicht bei den Treugeber-Kommanditisten (Mitgliedern des Golf-Clubs) nicht bestanden hat, sondern die Klin als Betreibergesellschaft vielmehr gegründet worden ist, um den Mitgliedern durch Verlustzuweisungen Steuerersparnisse und damit eine finanziell vorteilhafte, Ausübung ihres Freizeitsports zu ermöglichen.
Es kann deshalb dahinstehen, ob - wie das FA meint - die Klin alle Merkmale einer typischen Verlustzuweisungsgesellschaft i.S. der BFH-Rechtsprechung (z.B. Urteil in BStbl. II 1996, 219) aufweist und schon deswegen der negative Gewinnfeststellungsbescheid für das Streitjahr rechtmäßig ist.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht gern § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen, da es sich um eine Einzelfallentscheidung unter Anwendung der BFH-Rechtsprechung handelt.