Vorschenkung eines restitutionsbefangenen Grundstücks erst mit Reprivatisierungsbescheid ausgeführt
KI-Zusammenfassung
Streitig war, ob eine Grundstücksübertragung und eine Geldzahlung als Vorschenkungen den Pflichtteilserwerb erhöhen. Das Gericht verneinte die Berücksichtigung des Grundstücks als Vorschenkung, weil die Schenkung mangels Rückübertragungsentscheidung nach dem Vermögensgesetz beim Erbfall noch nicht ausgeführt war. Die Ausführung trat frühestens mit dem Reprivatisierungsbescheid ein. Die Geldschenkung wurde nur i.H.v. 90.000 DM angesetzt, da 5.000 DM als vereinbarter Kostenersatz für Tätigkeiten des Klägers glaubhaft war.
Ausgang: Erbschaftsteuerbescheid geändert; Grundstücksvorschenkung unberücksichtigt und Geldschenkung nur mit 90.000 DM angesetzt.
Abstrakte Rechtssätze
Für die Schenkungsteuer entsteht die Steuer erst mit der Ausführung der freigebigen Zuwendung; maßgeblich ist die endgültige rechtliche und tatsächliche Verfügungsmacht des Bedachten über den zugewendeten Gegenstand.
Gegenstand einer Schenkung bestimmt sich nach dem übereinstimmenden Willen der Vertragsparteien; entscheidend ist die beim Bedachten eintretende Bereicherung im Zeitpunkt der Ausführung.
Ein Grundstücksschenkungsversprechen ist nur ausgeführt, wenn der Leistungserfolg allein von grundbuchrechtlich herbeiführbaren Erklärungen abhängt und der Bedachte die Eigentumsumschreibung bewirken kann.
Ist das Grundstück restitutionsbefangen und hängt der Eigentumserwerb von einer behördlichen Rückübertragungsentscheidung nach dem Vermögensgesetz ab, wird die Schenkung frühestens mit dem behördlichen Bescheid ausgeführt.
Eine als Schenkung deklarierte Geldüberweisung ist insoweit nicht freigebige Zuwendung, als sie nach dem Parteiwillen einen pauschalen Aufwendungs- oder Kostenersatz für erbrachte Tätigkeiten abgilt.
Tenor
Unter Abänderung des Erbschaftsteuerbescheids vom 30.09.1998 wird die Erbschaftsteuer auf 27.053 DM (13.832 Euro) festgesetzt.
Die Kosten des Rechtsstreits werden für die Zeit bis zum 05.11.1998 dem Finanzamt zu 58 % und dem Kläger zu 42 %, für die Zeit bis zum 26.11.2001 dem Finanzamt zu 40 % und dem Kläger zu 60 % und für die Zeit danach voll dem Finanzamt auferlegt.
Der Streitwert wird für die Zeit bis zum 05.11.1998 auf 26.179 DM (13.385 Euro), für die Zeit bis zum 26.11.2001 auf 18.267 DM (9.339 Euro) und für die Zeit danach auf 7.259 DM (3.711 Euro) festgesetzt.
Die Revision wird zugelassen.
Gründe
Streitig ist der bei einem Erwerb von Todes wegen anzusetzende Wert.
Die am 12.10.1993 verstorbene Mutter des Klägers (Kl.) hat dessen Schwester E******(E.) zur Alleinerbin eingesetzt. Der Kl. und seine andere Schwester I******* erhielten den Pflichtteil. Im Rahmen der Nachlaßwertfeststellung erfuhr das Finanzamt von Vorschenkungen der Erblasserin an den Kl. Der Kl. erklärte eine Barschenkung von 90.000 DM von seiner Mutter sowie die schenkweise Übertragung eines Hausgrundstücks in H********** im Juni 1991. Für diese Vorschenkungen ermittelte das Finanzamt zunächst einen Wert von 248.500 DM (Einheitswert 63.400 DM x 250 % = 158.500 DM + 90.000 DM bar). Diesen Vorschenkungswert rechnete das Finanzamt dem Pflichtteilsnachlaßwert hinzu und setzte durch Erbschaftsteuer(ErbSt)-Bescheid vom 07.06.1995 die ErbSt auf 43.064 DM fest. Der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Mit seinem Einspruch wendete sich der Kl. gegen den für das Grundstück in H***********mit 63.400 DM angesetzten Einheitswert. Durch Bescheid vom 24.10.1946 sei der Einheitswert auf den 01.01.1935 mit 19.800 Reichsmark festgestellt worden. Nur dieser Wert dürfe gem. § 133 Abs. 1 Nr. 3 Bewertungsgesetz (BewG) zugrundegelegt werden. Außerdem seien Grundstücksbelastungen und die von der Erbin geltend gemachten Kürzungen der Pflichtteilsansprüche erwerbsmindernd zu berücksichtigen.
In seiner Einspruchsentscheidung (EE) vom 26.06.1997 setzte das Finanzamt die ErbSt auf 42.224 DM herab. Dabei hatte das Finanzamt den Wert der Barschenkung mit 95.000 DM angesetzt, wie er von der Erbin erklärt und durch Überweisungsbeleg nachgewiesen worden war. Wegen der Einzelheiten der Minderung wird auf den Inhalt der EE verwiesen.
Mit der Klage hat der Kl. zunächst eine Herabsetzung der ErbSt auf 19.090 DM beantragt. Seine Schwester E***** begehre die teilweise Rückzahlung des an ihn bereits ausgezahlten Pflichtteils. Als Pflichtteil sei daher nur ein Wert von 246.635 DM anzusetzen. Als Barvorschenkung habe er nur 90.000 DM erhalten. Der Differenzbetrag von 5.000 DM sei Unkostenersatz für die Regelung von Angelegenheiten gewesen, die er seit dem Tode seines Vaters ohne Honorar für seine Mutter erledigt habe. So sei er für seine Mutter in Zusammenhang mit der Veräußerung von zwei Wohnhäusern in 1974 und Ende der 70er Jahre sowie in zeitaufwändigen Lastenausgleichs- und Steuerangelegenheiten über einen Zeitraum von 15 Jahren tätig gewesen. Er sei sich mit seiner Mutter darüber einig gewesen, daß hierfür eine Kostenvergütung von 5.000 DM angemessen sei.
Während des Klageverfahrens hat das Finanzamt am 30.09.1998 einen gem. § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten ErbSt-Bescheid erlassen und die ErbSt auf 34.312 DM festgesetzt. Dabei hat das Finanzamt für den Pflichtteil einen Betrag von 386.473 DM, für das geschenkte Grundstück einen Wert von 66.089 DM und für die Barschenkung einen Wert von 95.000 DM angesetzt. Der Steuerbescheid war hinsichtlich des Ansatzes eines Rückforderungsanspruchs und der Berücksichtigung von Grundstücksbelastungen vorläufig. Dem Erlaß des Änderungsbescheides waren gegenseitige Einigungsvorschläge vorausgegangen.
Der Kl. hat den geänderten Bescheid vom 30.09.1998 durch Antrag nach § 68 Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens gemacht. Zur Begründung trug er vor, das Finanzamt habe entgegen seiner Ankündigung den Rückforderungsanspruch der Erbin, über den er den zu Grunde liegenden Schriftwechsel vorgelegt habe, nicht berücksichtigt. Der Rückforderungsanspruch sei bislang zwar nicht gerichtlich geltend gemacht worden, mit ihm sei aber bis zum Ablauf der Verjährungsfrist von 30 Jahren zu rechnen. Die Bürgschaftsbelastung des Grundstücks in Höhe von 8.000 DM habe er nachgewiesen. Die Barschenkung habe - wie bereits von ihm dargelegt - nur 90.000 DM betragen. Im Ergebnis sei der steuerpflichtige Erwerb erheblich zu mindern.
Der Senat hat in der Sache am 28.09.2000 mündlich verhandelt und die Sache vertagt. Wegen des Verlaufs der mündlichen Verhandlung wird auf den Inhalt des Protokolls Bezug genommen. Zu dem späteren rechtlichen Hinweis des Berichterstatters, es sei nicht auszuschließen, dass der Senat als Gegenstand der Vorschenkung "Grundstück H**********" den Rückgewähranspruch bzw. Eigentumsverschaffungsanspruch an dem Grundstück ansehe, der mit dem gemeinen Wert zu bewerten wäre, hat sich der Kl. wie folgt geäußert.
Wenn in dem Vertrag vom 10.06.1991 von einem Grundstück als Schenkungsgegenstand die Rede sei, könne der Gegenstand der Schenkung nicht in die Schenkung des öffentlich-rechtlichen Rückgewähranspruchs an dem Grundstück umgedeutet werden. Der rechtliche Hinweis sei insoweit völlig unzutreffend. Vielmehr sei darauf hinzuweisen, dass die Grundstücksschenkung erst nach dem Tode seiner Mutter erfolgt sei. Denn seine Mutter sei am 12.10.1993 verstorben; der Reprivatisierungsbescheid trage das Datum vom 18.11.1993 und sei ihm am 25.11.1993 zugegangen. Die Übergabe des Grundstücks sei Anfang 1994 und die Umschreibung im Grundbuch am 01.03.1994 vollzogen worden. Bei Abschluss des Schenkungsvertrages sei nicht sicher gewesen, dass das Grundstück an seine Mutter zurückgegeben würde, da auch eine andere Person einen konkurrierenden Antrag gestellt habe. Seine Mutter habe ihm nicht einen Reprivatisierungsanspruch, sondern das Grundstück selbst geschenkt. Die wirtschaftliche Bereicherung sei daher frühestens mit der Bekanntgabe des Reprivatisierungsbescheides vom 18.11.1993 eingetreten. Die zeitspätere Grundstücksschenkung dürfe danach nicht in die Erbschaftsteuerveranlagung einbezogen werden.
Der Kl. hatte in der mündlichen Verhandlung vom 28.09.2000 beantragt, unter Abänderung des Bescheides vom 30.09.1998 die ErbSt auf 16.045 DM festzusetzen.
Jetzt beantragt der Kl.,
unter Abänderung des ErbSt-Bescheides vom 30.09.1998 die ErbSt auf
27.053 DM festzusetzen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Auf seinen Pflichtteil habe der Kl. tatsächlich 386.473 DM erhalten. Dieser Betrag sei anzusetzen, solange die Erbin ihren Rückforderungsanspruch nicht geltend mache. Hinsichtlich der Barschenkung verbleibe es bei dem Ansatz von 95.000 DM. Die Grundstücksschenkung sei mit dem notariellen Vertrag vom 10.06.1991 ausgeführt. Bei Anwendung der Hinweise im amtlichen ErbSt-Handbuch (H 25 Anwendungsfall1) sei als Steuerentstehungszeitpunkt für die Grundstücks-schenkung der 10.06.1991 anzunehmen. An die bestehende Verwaltungsanweisung sei das Finanzamt gebunden.
Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes und des Vorbringens der Parteien im Einzelnen wird auf den Inhalt der vorliegenden Akten und der gewechselten Schriftsätze Bezug genommen. Die Parteien haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Die Klage ist begründet.
In dem angefochtenen Bescheid vom 30.09.1998 hat das Finanzamt den Erwerb von Todes wegen mit Vorschenkungen zusammengefasst. Zu dem Ansatz des Grundstücks "H**********" als Vorschenkung war das Finanzamt im Streitfall nicht berechtigt, da die Schenkung zum Zeitpunkt des Erwerbs von Todes wegen noch nicht ausgeführt war.
Der Schenkungsteuer unterliegt als Schenkung unter Lebenden (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), wobei die Steuer mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung entsteht (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG). Der Gegenstand der Schenkung richtet sich damit grundsätzlich danach, was nach der Schenkungsabrede, d.h. nach dem übereinstimmenden Willen von Schenker und Bedachten geschenkt sein soll. Dabei ist entscheidend, wie sich die Vermögensmehrung im Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung beim Bedachten darstellt, d.h. worüber der Bedachte im Verhältnis zum Schenker endgültig tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann. Dies ist die den steuerlichen Erwerb (§ 10 Abs. 1 S. 1 ErbStG) darstellende Bereicherung des Bedachten, an die die Wertermittlung anknüpft (so BFH-Urteil vom 21.05.2001 II R 10/99 in DStRE 2001, S. 986 m.w. Rechtsprechungshinweisen).
Im Streitfall ist Gegenstand der Schenkung nach dem Inhalt der Schenkungsabrede das Grundstück S*************Str. ***in H**********. In der Präambel des notariell beurkundeten Vertrages vom 10.06.1991 hat die Mutter des Kl. erklärt, dass sie dieses Grundstück dem Kl. schenken wolle. Der erklärten Schenkungsabsicht entsprechend beginnt der Wortlaut des Grundstücksschenkungsvertrages dann damit, dass die Erschienene zu 1) hiermit das ihr gehörige bebaute Grundstück ... dem Erschienenen zu 2) schenkt. Dieser Vertrag beziehe sich auch auf eine etwaige Entschädigung, die auf Grund der Verordnung vom 11.07.1990 gezahlt werde, sofern eine Rückgabe des Grundstücks nicht erfolge. In dem Vertrag erklären die Erschienenen dann die Auflassung dergestalt, sie seien sich darüber einig, dass das Eigentum an dem Grundstück S*************Str****** ... von der Erschienenen zu 1) auf den Erschienenen zu 2) übergehe und sie die Eintragung der Eigentumsänderung im Grundbuch bewilligen und beantragen. Die Vertragsparteien haben damit nach Ansicht des Senats zweifelsfrei bekundet, dass Gegenstand der Schenkungsabrede die Übertragung des Grundstückseigentums gewesen ist. Ein etwaiger Entschädigungsanspruch sollte nur für den Fall, dass eine Rückgabe des Grundstücks nicht erfolge, in Betracht kommen.
Nach ständiger BFH-Rechtsprechung ist ein über ein Grundstück abgegebenes Schenkungsversprechen ausgeführt, wenn die Vertragsparteien die für die Eintragung der Rechtsänderung in das Grundbuch erforderlichen Erklärungen in gehöriger Form abgegeben haben und der Beschenkte auf Grund dieser Erklärungen in der Lage ist, beim Grundbuchamt die Eintragung der Rechtsänderung zu beantragen (s. BFH-Urtei vom 08.02.2000 II R 9/98, BFH/NV 2000, S. 1095). Im Streitfall hing der Eintritt des Leistungserfolges aber nicht nur von einem Antrag beim Grundbuchamt, sondern von der Entscheidung des Amtes zur Regelung offener Vermögensfragen ab. Das Grundstück war in das Volkseigentum der DDR überführt worden und die Mutter des Kl. hatte mit Schreiben vom 17.09.1990 die Rückübertragung des Grundstücks beantragt. Bei dem Rückübertragungsanspruch handelt es sich um einen obligatorischen öffentlich-rechtlich ausgestalteten Anspruch. Die Entscheidung darüber trifft das dafür örtlich zuständige Amt zur Regelung offener Vermögensfragen. Hier hat das zuständige Amt die Entscheidung erst durch Bescheid vom 18.11.1993 getroffen und das Eigentum an dem Grundstück auf den Kl. übertragen. Damit ist die Grundstücksschenkung frühestens zu diesem Zeitpunkt ausgeführt. Da die Mutter des Kl. rund einen Monat früher verstorben ist, kann die Grundstücksschenkung bei dem Erwerb von Todes wegen nicht als Vorschenkung berücksichtigt werden. Der angefochtene Bescheid ist insoweit fehlerhaft.
Hinsichtlich der Geldschenkung ist der Senat der Ansicht, dass sie nicht - wie es das Finanzamt getan hat - mit 95.000 DM, sondern mit 90.000 DM anzusetzen ist. Unstreitig hat der Kl. von seiner Mutter im Jahre 1986 95.000 DM überwiesen erhalten. Zu dieser Überweisung hat der Kl. von Anfang an erklärt, die Schenkung habe nur 90.000 DM betragen. Bei dem Differenzbetrag von 5.000 DM habe es sich um die mit seiner Mutter vereinbarte pauschale Abgeltung der ihm im Zusammenhang mit dem Verkauf des Hauses seiner Mutter in M**** entstandenen Kosten gehandelt. Seine tatsächlichen Kosten seien weit höher gewesen. Außerdem sei er im Verlauf von 15 Jahren auch in anderen Rechtsangelegenheiten (Lastenausgleich und Steuerfragen) für seine Mutter tätig geworden. Seine Mutter sei der Meinung gewesen, dass ihm für seine zeitaufwändige Tätigkeit eine Kostenvergütung zustehe, die sie gemeinsam auf 5.000 DM bestimmt hätten. Dass der Kl. in verschiedenen Rechtsangelegenheiten für seine Mutter tätig geworden ist, ergibt sich zum Teil bereits aus dem vorliegenden Akteninhalt. So hat der für die Erbin tätig gewordene Rechtsanwalt Dr. G**** in seinem Schreiben vom 01.09.1994 den dem Kl. erteilten Auftrag zum Hausverkauf bestätigt. Auch den Antrag auf Rückübertragung des Grundstücks in H********** hat der Kl. im Auftrag seiner Mutter gestellt. Nach Ansicht des Senats entspricht es der Lebenserfahrung, dass ein Rechtsanwalt, der in Rechtsangelegenheiten eines Elternteils tätig wird, dafür nicht das übliche Honorar verlangt, sondern seine Tätigkeit als familiäre Hilfeleistung ansieht. Dabei ist es auch nicht unüblich, dass die im Zusammenhang mit diesen Tätigkeiten entstandenen Kosten bei passender Gelegenheit ganz oder teilweise abgegolten werden. Der Senat hält danach die Sachverhaltsdarstellung des Kl. für glaubhaft.
Der vom Finanzamt in dem angefochtenen Bescheid vom 30.09.1998 für den Erwerb von Todes wegen angesetzte Wert von 386.473 DM ist nach dem letzten Antrag des Kl. nicht mehr streitig. Denn der mit Schriftsatz vom 26.11.2001 gestellte Antrag, die ErbSt auf 27.053 DM festzusetzen, setzt einen steuerpflichtige Erwerb in dieser Höhe voraus. Bei dieser Sachlage bedarf es keiner Ausführungen zu der bis dahin strittigen Frage, ob ein Rückforderungsanspruch der Erbin erwerbsmindernd zu berücksichtigen ist.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO; die Streitwertfesetzung beruht auf §§ 13, 25 GKG.
Da die Finanzverwaltung zur Behandlung von Ansprüchen nach dem Vermögensgesetz im amtlichen ErbSt-Handbuch eine andere Auffassung vertritt, lässt der Senat die Revision zur Fortbildung des Rechts gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zu.