ErbStG: Keine Vollverschonung ohne nachgewiesene Poolvereinbarung bei GmbH-Anteil ≤ 25 %
KI-Zusammenfassung
Der Kläger begehrte für ererbtes Betriebsvermögen die Vollverschonung nach §§ 13a, 13b ErbStG, obwohl der Erblasser nur 12 % an einer GmbH hielt. Er berief sich auf eine (auch mündlich) bestehende Poolvereinbarung zur einheitlichen Stimmrechtsausübung. Das FG Münster verneinte den Nachweis einer einklagbaren, alle künftigen Abstimmungen erfassenden Stimmbindung; familiäre Absprachen und tatsächliche Handhabung genügten nicht. Der GmbH-Anteil war daher Verwaltungsvermögen, sodass die Begünstigung wegen Überschreitens der Verwaltungsvermögensgrenze versagt blieb.
Ausgang: Klage auf Gewährung der Vollverschonung nach §§ 13a, 13b ErbStG wegen nicht nachgewiesener Poolvereinbarung abgewiesen
Abstrakte Rechtssätze
Anteile an Kapitalgesellschaften mit einer unmittelbaren Beteiligung von 25 % oder weniger sind nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 ErbStG grundsätzlich Verwaltungsvermögen; eine Zusammenrechnung nach der Poolregelung setzt eine gegenseitige, einklagbare Bindung der Gesellschafter voraus.
Eine Poolvereinbarung i.S.d. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStG erfordert eine schuldrechtliche Verpflichtung zur einheitlichen Verfügung/Übertragung und zur einheitlichen Stimmrechtsausübung im Innenverhältnis, die allgemein für künftige Abstimmungen gilt.
Ein rein faktischer Einfluss (z.B. Mehrheitsverhältnisse oder Vielfachstimmrechte), moralische/familiäre Bindungen oder langjährige tatsächliche Übung ersetzen den Nachweis einer rechtlich verbindlichen Stimmbindungsvereinbarung nicht.
Die Poolvereinbarung kann zwar formfrei, auch mündlich, geschlossen werden; das Vorliegen und der Inhalt der verpflichtenden Stimmrechtsbindung sind jedoch vom Begünstigungsberechtigten nachzuweisen.
Für die Beurteilung von Beteiligungsquote und Poolvereinbarung ist der Besteuerungszeitpunkt maßgeblich; in Erbfällen der Todestag des Erblassers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG).
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens einschließlich der Kosten des Revisionsverfahrens trägt der Kläger.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten im zweiten Rechtsgang, ob für ererbtes Betriebsvermögen die Steuerbegünstigung gem. §§ 13a, 13b Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) zu gewähren ist.
Der Kläger ist Alleinerbe seines am ....2009 verstorbenen Vaters.
Zum Nachlass des Erblassers gehörte der Betrieb „F. X. – gewerbliche Vermietung“. Im Betriebsvermögen hielt der Erblasser zum Todestag einen 12 %igen Anteil an der X. B.-GmbH (vormals F. X. GmbH), den er im Erbgang nach seiner 2005 vorverstorbenen Ehefrau erhalten hatte. Einen weiteren, 30 %igen Geschäftsanteil hatte der Erblasser mit Wirkung zum 31.12.2008 auf den Kläger übertragen (vgl. privatschriftliche Vereinbarung vom 11.12.2008 und notarielle Vereinbarung vom 19.12.2008, Blatt 95 bis 99 der Gerichtsakte 3 K 3171/14 Erb). Der Kläger hielt 74 % der Anteile an dieser Gesellschaft. Weitere 14 % hielt die X. I. GmbH & Co. KG, an der der Kläger zu 100 % beteiligt war.
Im Gesellschaftsvertrag der X. B.-GmbH vom ....1988 ist in § 8 Abs. 4 geregelt, dass die Gesellschafterversammlung beschlussfähig ist, wenn mindestens 60 % der Stimmen vertreten sind, wobei je ... DM der Geschäftsanteile eine Stimme zukommt. Dem Erblasser stand ein höchstpersönliches, nicht auf Erben übergehendes Stimmrecht in ...-facher Höhe zu (§ 8 Abs. 4 Buchstabe c des Gesellschaftsvertrages, Blatt 48 der Gerichtsakte).
In der Erbschaftsteuererklärung beantragte der Kläger für den Betrieb „F. X. – gewerbliche Vermietung“ die Gewährung der Steuerbegünstigung gem. §§ 13a, 13b ErbStG. Den Wert des Betriebsvermögens gab er mit... Euro an.
Der Beklagte folgte der Steuererklärung und setzte die Erbschaftsteuer durch Bescheid vom 08.07.2010 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abgabenordnung (AO) auf ... Euro fest. Er gewährte dabei für das Betriebsvermögen „F. X. – gewerbliche Vermietung“ die Vollverschonung gem. §§ 13a, 13b ErbStG. Auf den Bescheid (Blatt 125 ff der Steuerakte) wird Bezug genommen.
Auf den dagegen erhobenen Einspruch des Klägers vom 03.08.2010 ergingen aus hier nicht streitigen Gründen weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Änderungsbescheide am 17.12.2010 und am 21.04.2011, auf die hingewiesen wird (Blatt 214 ff und 247 ff der Steuerakte).
Im Anschluss an eine Prüfung durch das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung Z. vertraten das für die Feststellung des Wertes des Betriebsvermögens der „F. X. – gewerbliche Vermietung“ zuständige Finanzamt C. und der Beklagte die Auffassung, dass die Steuerbegünstigung der §§ 13a, 13b ErbStG nicht zu gewähren sei. Denn bei dem zum Betriebsvermögen gehörenden 12 %igen Anteil an der X. B.-GmbH handele es sich um Verwaltungsvermögen, was zu einer Verwaltungsvermögensquote in Höhe von 91,7342 % führe. Dementsprechend stellte das Finanzamt C. den Wert des Betriebsvermögens durch Bescheid vom 05.12.2012 auf ... Euro fest und teilte den Anteilswert für den Anteil an der X.-B. GmbH mit ... Euro und die Verwaltungsvermögensquote mit 91,7342 % mit (Blatt 349 ff der Steuerakte).
Der Beklagte setzte dementsprechend die Erbschaftsteuer durch Änderungsbescheid vom 07.12.2012 auf ... Euro ohne die Gewährung der Steuerbegünstigung gem. §§ 13a, 13b ErbStG fest (Blatt 334 ff der Steuerakte).
Nach dem dagegen vom Kläger eingelegten Einspruch vom 08.01.2013 änderte der Beklagte die Erbschaftsteuerfestsetzung aus hier nicht streitigen Gründen mehrfach und setzte Erbschaftsteuer durch Änderungsbescheid vom 11.03.2014 unter Berücksichtigung einer geänderten Feststellung des Betriebsvermögens vom 22.07.2013 auf ... Euro fest.
Den Einspruch wies der Beklagte durch Einspruchsentscheidung vom 26.08.2014 als unbegründet zurück. Für die Gewährung der Steuerbegünstigung gem. §§ 13a, 13b ErbStG komme es allein auf die Höhe der Beteiligung des Erblassers an der X. B.-GmbH an. Nur bei einer Beteiligungsquote von mehr als 25 % vermute der Gesetzgeber die Einbindung des Anteilseigners in unternehmerische Entscheidungen der Gesellschaft. Andere Formen wirtschaftlichen Einflusses gehörten nicht zum Tatbestand der Begünstigungsvorschriften. Eine Poolvereinbarung liege ebenfalls nicht vor, denn es fehle an einer Vereinbarung der Anteilseigner über eine einheitliche Stimmrechtsausübung. Die gesellschaftsvertraglich vorgesehene Stimmrechtsballung erfülle diese Voraussetzungen nicht.
Im sich anschließenden Klageverfahren 3 K 3171/14 Erb (EFG 2016, 1530) wies das Finanzgericht die Klage durch Urteil vom 09.06.2016 ab. Die Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerbegünstigung gemäß §§ 13a, 13b ErbStG lägen nicht vor, da die Beteiligung des Erblassers an der X. B.-GmbH zum Stichtag nicht mehr als 25 % betrage und deshalb als Verwaltungsvermögen zu qualifizieren sei. Die gesellschaftsvertraglichen Regelungen erfüllten nicht die Anforderungen an eine Poolvereinbarung gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 und Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG. Es fehle an einer rechtlichen Verpflichtung der Gesellschafter zum Zusammenwirken für die in § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr.2 Satz 2 ErbStG bezeichneten Maßnahmen.
Das Urteil hat der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 20.02.2019 II R 25/16 (BStBl. II 2019, 779) aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen. Die Verpflichtung zu einer einheitlichen Stimmrechtsausübung der hinsichtlich der Verfügung gebundenen Gesellschafter könne bei einer GmbH nicht nur im Gesellschaftsvertrag, sondern auch in einer gesonderten Vereinbarung und auch mündlich eingegangen werden.
Die Steuerfestsetzung ist zuletzt durch Bescheid vom 01.02.2019 aus hier nicht streitigen Gründen geändert worden.
Der Kläger trägt nunmehr dazu vor, spätestens seit der Aufnahme des Klägers und seines Bruders in die X. B.-GmbH durch notariellen Vertrag vom ....1988 sei auf den Willen des Erblassers hin unter den dann Beteiligten rechtlich verbindlich vereinbart gewesen, dass die Stimmrechte nur einheitlich auszuüben seien. Das sei Grundvoraussetzung für die Beteiligung der Söhne am Geschäft gewesen. Der Erblasser habe gefordert, die Familie dürfe sich niemals von Außenstehenden auseinanderdividieren lassen und müsse nach außen hin stets mit einer Stimme sprechen. Dieser Regelung hätten sich alle Beteiligten, auch der Erblasser als damaliger Mehrheitsgesellschafter und Inhaber des 10fachen Stimmrechts, unterworfen. Natürlich seien Entscheidungen zunächst innerhalb der Familie – teilweise streitig – verhandelt, dann aber nach außen stets einheitlich vertreten worden. Indiz für die rechtliche Verbindlichkeit der getroffenen Absprache sei die Tatsache, dass der Bruder des Klägers, als er andere, gegenüber seinen Mitgesellschaftern nicht durchsetzbare Vorstellungen zur Unternehmensführung gehabt habe, 1993/1994 aus der Gesellschaft ausgeschieden sei, um einem Ausschluss bzw. einer Einziehung seines Anteils zuvorzukommen. Der Kläger legt dazu die notariellen Verträge aus 1988, 1993 und 1994 (Blatt 24 bis 53 der Gerichtsakte) vor.
Der Kläger beantragt,
den Schenkungsteuerbescheid vom 01.02.2019 zu ändern und für das Betriebsvermögen der gewerblichen Vermietung F. X. den Verschonungsabschlag gemäß § 13a Abs. 8, § 13b ErbStG in Höhe von 100 % zu gewähren.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Aus dem Vortrag des Klägers ergebe sich nicht, dass die Beteiligten der X. B.-GmbH rechtlich verpflichtend übereingekommen seien, die Stimmrechte nur gemeinschaftlich auszuüben. In den vom Kläger dazu vorgelegten Verträgen sei weder eine entsprechende Vereinbarung enthalten noch werde dort darauf Bezug genommen. Auch eine Weigerung des Bruders des Klägers, sich einer entsprechenden Stimmrechtsbindung zu beugen, sei dadurch nicht belegt. Eine lediglich innerfamiliäre Verpflichtung und die Hinnahme des Machtanspruchs des Erblassers reichten für sich allein für die Annahme einer Stimmrechtsbindung nicht aus. Gerade die Zurückbehaltung des 10fachen Stimmrechts durch den Erblasser spreche eher gegen eine Poolvereinbarung.
Der Senat hat in der Sache am 12.03.2020 mündlich verhandelt, den Kläger persönlich angehört und seinen Bruder, Herrn U. X., als Zeugen vernommen. Zu den Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist nicht begründet.
Der angefochtene Bescheid in der Fassung vom 01.02.2019 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung – FGO). Der Kläger hat keinen Anspruch auf Gewährung der Vollverschonung für Betriebsvermögen gemäß § 13a Abs. 1 und Abs. 8 Nr. 4 ErbStG.
Gemäß § 13a Abs. 1 und Abs. 8 Nr. 4 ErbStG unterliegt im Erbgang erworbenes Betriebsvermögen der Vollverschonung. Begünstigt ist gem. § 13b Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 ErbStG inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb eines ganzen Gewerbebetriebs – hier der gewerblichen Vermietung F. X.. Jedoch bleibt Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStG von der Begünstigung ausgenommen, wenn das Betriebsvermögen zu mehr als 50 % aus Verwaltungsvermögen besteht. Zum Verwaltungsvermögen gehören gem. § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 ErbStG Anteile an Kapitalgesellschaften, wenn die unmittelbare Beteiligung am Nennkapital dieser Gesellschaft 25 % oder weniger beträgt. Ob diese Grenze unterschritten wird, ist nach der Summe der dem Betrieb unmittelbar zuzurechnenden Anteile und der Anteile weiterer Gesellschafter zu bestimmen, wenn die Gesellschafter untereinander verpflichtet sind, über die Anteile nur einheitlich zu verfügen oder ausschließlich auf andere derselben Verpflichtung unterliegende Anteilseigner zu übertragen und das Stimmrecht gegenüber nicht gebundenen Gesellschaftern einheitlich auszuüben (§ 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStG; sog. Poolvereinbarung). Dabei kommt es nach Auffassung des Senats ausgehend vom Gesetzeswortlaut insoweit allein auf die Anteilsquote an, nicht aber auf die weitere Ausstattung des Anteils (z. B. durch Vielfachstimmrechte), die ggf. die Stimmrechte anderer Anteilseigner entwertet und den Wert des Anteils, nicht aber die Anteilsquote beeinflusst. Maßgeblich für den Umfang der Beteiligung und das Vorliegen einer wirksamen Poolvereinbarung ist der Besteuerungszeitpunkt, in Erbfällen der Tod des Erblassers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG).
Voraussetzung für die Zusammenrechnung von Anteilen nach § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStG ist danach eine gegenseitige Verpflichtung unter den Gesellschaftern einschließlich des Erblassers im Wege einer schuldrechtlichen Vereinbarung, die dem einzelnen gebundenen Gesellschafter einen einklagbaren Anspruch gegen die anderen gebundenen Gesellschafter einräumt, über die Geschäftsanteile nur einheitlich zu verfügen oder sie ausschließlich auf andere derselben Verpflichtung unterliegende Anteilseigner zu übertragen und das Stimmrecht gegenüber nicht gebundenen Gesellschaftern einheitlich auszuüben. Die Vereinbarung zur Stimmrechtsausübung betrifft dabei das Innenverhältnis der Gesellschafter bezogen auf gesellschaftsinterne Abstimmungsvorgänge.
Ein rein faktischer Zwang (z. B. aufgrund von Mehrheitsverhältnissen in der Gesellschafterversammlung), eine moralische Verpflichtung oder eine langjährige tatsächliche Handhabung reichen für sich allein nicht aus, um eine Verpflichtung zur einheitlichen Stimmrechtsausübung annehmen zu können (vgl. BFH, Urteil vom 20.02.2019 II R 25/16, BStBl. II 2019, 779; Geck in Kapp/Ebeling Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Kommentar, Rz. 61 zu § 13b; Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Kommentar, Rz. 212 zu § 13b; R E 13b.6 Abs. 3 Satz 3 Erbschaftsteuerhandbuch).
Die Verpflichtung muss allgemein für alle künftigen Abstimmungen gelten. Sie kann nicht nur im Gesellschaftsvertrag, sondern auch in einer gesonderten Vereinbarung und auch mündlich eingegangen werden. Die Einhaltung einer besonderen Form ist – anders als in R E 13b.6 Abs. 6 Erbschaftsteuerhandbuch von der Finanzverwaltung gefordert – nicht erforderlich (vgl. BFH, Urteil vom 20.02.2019 II R 25/16, BStBl. II 2019,779).
Das Vorliegen der Vereinbarung zur einheitlichen Stimmrechtsausübung muss von demjenigen, der sich auf sie beruft, nachgewiesen werden (vgl. BFH, Urteil vom 20.02.2019 II R 25/16, BStBl. II 2019, 779; Geck in Kapp/Ebeling Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Kommentar, Rz. 70 zu § 13b).
Unter Berücksichtigung des klägerseitigen Vortrags, der Äußerung des Klägers in der mündlichen Verhandlung und der Aussage des Zeugen kann der Senat das Vorliegen einer den o. a. Anforderungen genügenden Stimmrechtsvereinbarung im vorliegenden Fall nicht feststellen. Der Vortrag des Klägers, im Zuge der Aufnahme der Söhne in die F. X. GmbH sei es zu einer die Gesellschafter verpflichtenden Absprache bezüglich der Stimmrechte gekommen, hat sich nicht bestätigt.
Der Kläger und der Zeuge haben übereinstimmend geschildert, dass ihr Vater das Unternehmen als Familienunternehmen aufstellen wollte und dass nichts die Familie auseinanderdividieren sollte. Die Aufnahme externer Gesellschafter war danach nicht angedacht. Schon deshalb ist fraglich, ob eine Stimmrechtsvereinbarung geschlossen wurde, da sie im Rahmen der Konzeption der GmbH als Familiengesellschaft zur Abgrenzung der Familiengesellschafter gegenüber Nichtfamiliengesellschaftern nicht erforderlich war. Auch ist nach den Schilderungen des Klägers deutlich geworden und durch die Aussage des Zeugen explizit bestätigt worden, dass es sich im Wesentlichen um Gespräche im Vorfeld der notariellen Vereinbarung vom ....1988 gehandelt hat. Gegenstand der Gespräche war die Ausgestaltung der Beteiligung. Dabei hat der Vater nach dem Bekunden von Kläger und Zeugen seiner Forderung nach familiärem Zusammenhalt in der Unternehmensführung nachhaltig Ausdruck verliehen, was die Söhne akzeptiert haben. Das reicht jedoch für die Annahme einer rechtlich verpflichtenden Stimmbindung unter den Gesellschaftern der GmbH nicht aus, sondern bildet vielmehr die Motivations- und Interessenlage der beteiligten Personen bei der Vorbereitung der gesellschaftsvertraglichen Regelungen ab. Insbesondere in der Stimmrechtshäufung in § 8 Abs. 4 Buchstabe c kommt das Bestreben des Vaters zum Ausdruck, die Geschicke der Gesellschaft bis zu einem gewissen Punkt auch unabhängig von der Höhe seiner quotalen Beteiligung bestimmen zu können und so den von ihm eingeforderten familiären Zusammenhalt durchzusetzen. Einer Stimmrechtsbindung bedurfte es dazu nicht. Im Übrigen ergibt sich gerade auch aus der Aussage des Zeugen, dass es zu streitigen Abstimmungen unter den Gesellschaftern kommen konnte. Er hat ausdrücklich geschildert, dass der Vater „zur Demokratie erzogen“ habe, was auch beinhaltet habe, Abstimmungsniederlagen zu tragen. In diesem Zusammenhang vermag der Senat der Tatsache, dass der Zeuge 1993/1994 aus der X. B.-GmbH ausgeschieden ist, keine Indizwirkung zugunsten einer Stimmrechtsbindung beizumessen. Denn unabhängig davon, ob ein Gesellschafter regelmäßige Abstimmungsniederlagen nicht hinnehmen oder sich einer Stimmrechtsbindung nicht unterwerfen will, ist ein Ausscheiden aus der Gesellschaft zur Lösung dieses Konflikts in beiden Fällen gleichermaßen nachvollziehbar.
Soweit die Klägerseite meint, im vorliegenden Fall sei von einer Stimmrechtsbindung auszugehen, da Entscheidungen nicht nur gegenüber nichtgebundenen Gesellschaftern, sondern einheitlich gegenüber jedermann zu vertreten gewesen seien, folgt dem der Senat nicht. Denn die Frage des Vertretens einer gefunden Entscheidung nach außen – gegenüber Jedermann – betrifft nicht die Frage, wie diese Entscheidung im Innenverhältnis der Gesellschaft bei Abstimmungsvorgängen zustande gekommen ist. Auch in diesem Punkt hat der Zeuge deutlich gemacht, dass intern streitig entschieden worden sein konnte, Kritik an dem einmal gefassten Beschluss aber nicht nach außen getragen werden sollte.
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 2 FGO.