Keine nachträgliche Verteilung von Erhaltungsaufwand: Festsetzung 1996 bindend
KI-Zusammenfassung
Der Kläger begehrt die Aufteilung 1996 entstandener Erhaltungsaufwendungen auf 1997–1999 zur Minderung der ESt 1998. Das FG hält die Verteilung für ausgeschlossen, weil der Kläger die Aufwendungen 1996 vollständig als Werbungskosten abgezogen und die Veranlagung 1996 bestandskräftig geworden ist. Eine nachträgliche Ausübung des Wahlrechts ist nicht möglich; Änderungen bleiben nur nach den AO-Änderungsvorschriften. Die Klage wird abgewiesen.
Ausgang: Klage abgewiesen: Verteilung der 1996 entstandenen Erhaltungsaufwendungen auf spätere Jahre wegen bestandskräftiger Veranlagung 1996 nicht möglich.
Abstrakte Rechtssätze
Eine Verteilung von in einem Jahr entstandenen Erhaltungsaufwendungen auf Folgejahre ist nur im Veranlagungsverfahren des Entstehungsjahrs zu beantragen; ein späteres nachträgliches Ausüben des Wahlrechts ist ausgeschlossen.
Ist die Veranlagung des Entstehungsjahrs bestandskräftig, bindet die darin getroffene Wahl über den vollständigen Abzug der Erhaltungsaufwendungen den Steuerpflichtigen; eine Neuzuordnung kommt nur nach den Änderungsvorschriften der AO in Betracht.
Eine Einkommensteuerfestsetzung mit 0 DM ist eine wirksame, bestandskräftige Festsetzung und schützt gegen nachträgliche Verteilungsansprüche, sofern die Änderungsvoraussetzungen der AO nicht vorliegen.
Ein Rechtschutzinteresse an einer Klage zur Verringerung eines verbleibenden Verlustabzugs fehlt, wenn eine Neuzuordnung der Aufwendungen nicht zu einem höheren, sondern zu einem niedrigeren verbleibenden Verlust führen würde.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.
Tatbestand
Streitig ist, ob in 1996 entstandene Erhaltungsaufwendungen u.a. auf das Streitjahr 1998 verteilt werden können.
Der Kl. streitet mit dem Beklagten (Bekl.) über den Wert und die Einkünfte aus einem in der ehemaligen DDR belegenen bebauten Grundstück in I. Dieses Grundstück wurde in 1995 bis 1997 vom Kl. grundlegend saniert. Es wird wegen des Sachverhalts auf das rechtskräftige Urteil des erkennenden Senats vom 07.10.2003, 15 K 7657/99 E zur Einkommensteuer (ESt) 1994 und auf das Urteil vom heutigen Tag 15 K 6871/02 F Bezug genommen.
Bei seiner Steuererklärung für das hier nicht streitbefangene Jahr 1996 hatte der Kl. die für das Objekt I aufgewandten Instandhaltungsaufwendungen, die unstreitig 1.192.658,-- DM betrugen, in 1996 als Werbungskosten (WK) geltend gemacht. Eine Verteilung auf die Folgejahre nahm er zunächst nicht vor. Die ESt-Festsetzung für 1996 wurde mit 0,-- DM vorgenommen (ESt-Bescheid 1996 vom 11.04.1997). Der unter Vorbehalt der Nachprüfung (VdN) stehende Bescheid wurde vom Bekl. geändert (ESt-Änderungsbescheid 1996 vom 06.10.2000). Die ESt lautete weiterhin auf 0,-- DM. Der gegen diesen Bescheid vom Kl. eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung (EE) vom 23.07.2002 als unzulässig verworfen. In der EE wurde darauf hingewiesen, dass der VdN wegen Zeitablaufs entfallen sei. Während des Einspruchsverfahrens wegen ESt 1996 wurde vom Kl. eine Verteilung der Instandhaltungsaufwendungen auf die Folgejahre nicht geltend gemacht.
Der Bekl. erließ am 06.10.2000 einen ESt-Bescheid für das Streitjahr 1998. Abweichend von der Erklärung des Kl. berücksichtigte er darin u. a. eine geringere AfA für das Objekt I als der Kl. erklärt hatte.
Der dagegen vom Kl. eingelegte Einspruch war im hier streitigen Punkt erfolglos (Einspruchsentscheidung – EE – vom 21.08.2002).
Der Kl. macht mit seiner Klage geltend, die in 1996 entstandenen Erhaltungsaufwendungen für das Objekt I seien auf die Jahre 1997 bis 1999 aufzuteilen, so dass sich für diese Jahre zusätzliche Werbungskosten in Höhe von jeweils 397.553 DM ergäben.
Mit Änderungsbescheid vom 20.06.2003 änderte der Bekl. die ESt-Festsetzung des Kl. für das Streitjahr 1998. Für I berücksichtigte er zusätzlich 1/3 der Erhaltungsaufwendungen aus 1997 (60.256,-- DM) und die Erhaltungsaufwendungen aus 1998 (8.119,-- DM).
Der Kl. beantragt,
unter Änderung des letzten Änderungsbescheids vom 20.06.2003 die ESt 1998 dahingehend festzusetzen, dass zusätzlich zu den bisher erklärten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Erhaltungsaufwendungen aus 1996 i. H. v. 397.553 DM berücksichtigt werden.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er nimmt Bezug auf seine EE und trägt ergänzend vor, die Gutachten S gäben die tatsächlichen Werte der Objekte nicht wieder, die dort ermittelten Werte seien viel zu hoch. Eine Verteilung der in 1996 getätigten Erhaltungsaufwendungen auf die Folgejahre sei nicht möglich, weil die ESt-Festsetzung für 1996 nicht mehr änderbar sei.
Es wurden die Gerichtsakten 15 K 6871/02 F, 15 K 4332/02 E und 15 K 7657/99 E beigezogen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet.
Der angefochtene Bescheid ist nicht rechtswidrig und verletzt den Kl. nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Die in 1996 vom Kl. aufgewandten Erhaltungsaufwendungen für das Objekt I können nicht gemäß § 82 b EStDV oder § 11 a EStG verteilt werden. Zwar sehen die soeben genannten Vorschriften grundsätzlich eine Verteilungsbefugnis im Hinblick auf bestimmte Erhaltungsaufwendungen unter den dort genannten Voraussetzungen auf zwei bis fünf Jahre vor. Die Rechtsfolgen von § 11 a EStG und § 82 b EStDV sind identisch, § 82 b EStDV hat jedoch leichter zu erfüllende Voraussetzungen (zum Verhältnis der beiden Regelungen sh. Herrmann/Heuer/Raupach, ESt- und KSt-Gesetz, § 11 a EStG, Rn. 4; Blümich, ESt, KSt, GewSt-Kommentar, § 11 a, § 11 b EStG, Rn. 1). Im Streitfall kann jedoch keine Verteilung des in 1996 entstandenen Erhaltungsaufwands mehr erfolgen, weil der Kl. sich für einen Vollabzug der Aufwendungen in 1996 entschieden hat und die Steuerfestsetzung für 1996 nicht mehr änderbar ist.
Eine Verteilung kann nämlich nur im Veranlagungsverfahren für das Jahr beantragt werden, in dem der Erhaltungsaufwand geleistet worden ist, es sei denn, er ist im Erstjahr vollständig unterblieben (Blümich a. a. O.; BFH, BStBl II 1993, 589). Hat der Steuerpflichtige im Entstehungsjahr bestandskräftig seine Wahl der Gestalt ausgeübt, dass der Erhaltungsaufwand in voller Höhe abgezogen wurde, bleibt der Steuerpflichtige an diese Wahl gebunden (BFH, BStBl II 1995, 536; BStBl II 1993, 589, BStBl II 1993, 591; BStBl II 1978, 367). Eine Änderung der bestandskräftigen Veranlagung des Aufwandsentstehungsjahrs ist nur noch nach den Änderungsvorschriften der AO möglich. Die nachträgliche Ausübung des Wahlrechts ist keine neue Tatsache i. S. v. § 173 AO, sondern eine Verfahrenshandlung (BFH/NV 1993, 467).
Nach den vorgenannten Grundsätzen konnte eine Verteilung des in 1996 entstandenen Erhaltungsaufwands nicht mehr erfolgen. Die Festsetzung für 1996 ist bestandskräftig und der VdN ist entfallen, bevor der Kl. die Verteilung des Erhaltungsaufwands geltend gemacht hatte. Zwar konnte der Kl. mangels Beschwer die ESt-Festsetzung für 1996 nicht anfechten, weil diese auf 0 DM lautete. Er hätte jedoch innerhalb der Rechtsbehelfsfrist einen Antrag auf Änderung gemäß § 172 Abs. 2 Nr. 2 a AO oder während des Bestehens des VdN einen Änderungsantrag nach § 164 Abs. 2 AO stellen können. Das hätte jedoch unmittelbar Auswirkung auf die Höhe des negativen Gesamtbetrags der Einkünfte und damit auf die Höhe der auf die Jahre 1994 und 1995 zurückzutragenden Verluste gehabt.
Der Einwand des Kl., eine auf 0 DM lautende Festsetzung sei keine Steuerfestsetzung bzw. genieße keinen Bestandsschutz, ist unzutreffend. Die vom Kl. im Verfahren 15 K 6871/02 F (GA Blatt 174, 178) vorgelegte Abrechnung wegen ESt 1996 vom 14.02.2003 ist zwar tatsächlich keine ESt-Festsetzung gewesen, sondern diente lediglich der Erläuterung der Berechnung des negativen Gesamtbetrags der Einkünfte zum geänderten Bescheid zum 31.12.1996 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt vom 14.02.2003. Zu diesem Zeitpunkt war die ESt-Festsetzung für 1996 aber lange bestandskräftig und unabänderbar, weil der VdN wegen Festsetzungsverjährungseintritts entfallen war (§ 164 Abs. 4 Satz 1 AO).
Auch im Hinblick auf das noch nicht beendete Verfahren wegen Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zum 31.12.1996 (15 K 6871/02 F) ist eine Verteilung der Erhaltungsaufwendungen nicht möglich. Bei einer ESt-Festsetzung, die auf 0 DM lautet, wird der Streit darüber, ob höhere Werbungskosten anzuerkennen sind, zwar nicht im ESt-Verfahren, sondern im Feststellungsverfahren über den verbleibenden Verlustabzug geführt. Eine Verteilung der Erhaltungsaufwendungen aus 1996 hätte aber nicht zu einem höheren Verlust, sondern zu einem niedrigeren Verlust oder sogar zu positiven Einkünften für 1996 geführt, weil die Erhaltungsaufwendungen sich teilweise nicht in 1996 ausgewirkt hätten. Für eine Klage auf Verringerung eines verbleibenden Verlustabzugs besteht kein Rechtschutzinteresse.
Entgegen der Behauptung des Kl. hat der Bekl. den Erhaltungsaufwand aus 1996 auch bei der Höhe des negativen Gesamtbetrags der Einkünfte für 1996 berücksichtigt. Der Erhaltungsaufwand hat sich steuerlich zu Gunsten des Kl. ausgewirkt. Ausweislich der Anlage zum ESt-Bescheid 1996 vom 11.04.1997 wurden für das Objekt I zunächst Erhaltungsaufwendungen i. H. v. 1.339.072 DM angesetzt. Dieser Betrag ist im Änderungsbescheid für ESt 1996 vom 06.10.2000 und in der EE vom 23.07.2002 unverändert geblieben. Mit Bescheid zum 31.12.1996 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur ESt vom 14.02.2003 wurden die Instandhaltungsaufwendungen in Höhe der für 1996 unstreitig aufgewandten 1.192.658 DM angesetzt. Der Erhaltungsaufwand aus 1996 ist daher teilweise durch Saldierung mit den positiven Einkünften aus 1996 verwendet worden, er wurde teilweise auf die Jahre 1994 und 1995 zurückgetragen und ist letztlich in den Verlustfeststellungsbescheid zum 31.12.1996 eingeflossen.
Die weiteren bis zur mündlichen Verhandlung streitig gewesenen Punkte hat der Kl. in der mündlichen Verhandlung vom 02.02.2006 fallen gelassen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.