Rückdeckungsversicherung: Auszahlung an beherrschenden Gesellschafter als vGA
KI-Zusammenfassung
Die Kläger wandten sich gegen die Erfassung einer Auszahlung ihrer GmbH an den Gesellschafter-Geschäftsführer als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) im Jahr 2014. Streitig war, ob dem Gesellschafter wegen privat gezahlter Beiträge zur als Rückdeckungsversicherung genutzten Lebensversicherung ein Ausgleichsanspruch gegen die GmbH zustand. Das FG verneinte eine zivilrechtliche Anspruchsgrundlage (u.a. § 683 BGB, § 812 BGB i.V.m. § 814 BGB) und stellte zudem auf das Fehlen einer im Voraus klaren Vereinbarung mit dem beherrschenden Gesellschafter ab. Die Zahlung wurde daher als vGA nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG im Zuflussjahr 2014 besteuert; eine Gewinnminderung bei der GmbH sei hierfür nicht erforderlich.
Ausgang: Klage gegen Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung im ESt-Bescheid 2014 abgewiesen
Abstrakte Rechtssätze
Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der offenen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet, der durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist.
Bei einem beherrschenden Gesellschafter ist eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis regelmäßig anzunehmen, wenn eine im Voraus getroffene, klare und eindeutige Vereinbarung über Grund und Höhe der Leistung fehlt; dies gilt auch bei behaupteten gesetzlichen Ansprüchen.
Zahlt die Gesellschaft an einen beherrschenden Gesellschafter ohne außerhalb des Gesellschaftsverhältnisses liegende Rechtsgrundlage, ist der Vermögensvorteil als verdeckte Gewinnausschüttung zu erfassen.
Leistet der Gesellschafter Beiträge in Kenntnis fehlender eigener Verpflichtung, kann ein Bereicherungsanspruch auf Rückforderung nach § 814 BGB ausgeschlossen sein.
Für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG ist eine Gewinnminderung auf Ebene der Kapitalgesellschaft nicht erforderlich; maßgeblich ist der Zufluss des Vorteils beim Gesellschafter.
Zitiert von (2)
1 zustimmend · 1 neutral
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Behandlung einer Zahlung als verdeckte Gewinnausschüttung, die der Kläger im Jahr 2014 von seiner GmbH im Zusammenhang mit einer Rückdeckungsversicherung erhalten hat.
Der Kläger ist Gesellschafter und Geschäftsführer der E-GmbH (im Folgenden: E-GmbH). Er war zunächst mit einem Anteil von 76 % an der Gesellschaft beteiligt, die Klägerin hielt die übrigen Anteile von 24 %. Zum 30.12.2008 übertrug der Kläger 10 % der Anteile auf seinen Sohn und ist seitdem zu 66 % an der E-GmbH beteiligt. Es besteht ein Geschäftsführer-Anstellungsvertrag zwischen dem Kläger und der E-GmbH vom 02.01.1989.
Am 01.12.1994 schloss der Kläger bei der Lebensversicherung AG (im Folgenden: VERS.-AG) eine private Lebensversicherung ab. Die entsprechenden Beitragszahlungen erfolgten mittels Lastschrifteinzug vom privaten Konto des Klägers. Am 18.12.1995 erteilte die E-GmbH dem Kläger schriftlich eine Pensionszusage. Im Zuge der Erteilung dieser Pensionszusage übertrug er die private Lebensversicherung am 01.12.1995 auf die E-GmbH, so dass diese zum Versicherungsnehmer wurde. Die Versicherung wurde bei der E-GmbH als Rückdeckungsversicherung für die Pensionszusage geführt. Eine Änderung der erteilten Lastschriftermächtigung gegenüber der VERS.-AG erfolgte nicht. Die Beiträge wurden daher bis zum 03.12.2012 weiterhin von dem privaten Konto des Klägers abgebucht. Insgesamt zahlte der Kläger auf diesem Wege bis zum 03.12.2012 Beiträge an die VERS.-AG i.H.v. X €. Die Beiträge wurden quartalsweise i.H.v. jeweils X DM (bis einschließlich 2001) bzw. X € (ab 2002) von dem privaten Konto abgebucht.
Zum 01.01.2013 wurde in der Bilanz der E-GmbH eine Verbindlichkeit gegenüber dem Kläger i.H.v. X € eingebucht. Die Buchung erfolgte zu Lasten des bestehenden Gewinnvortrages. Am 01.12.2014 zahlte die VERS.-AG die Versicherungssumme i.H.v. X € bei Fälligkeit an die E-GmbH aus. Diese zahlte daraufhin am 08.12.2014 an den Kläger einen Betrag von X €. In der Buchführung erfasste sie diesen Vorgang durch Ausbuchung der zuvor genannten Verbindlichkeit.
Im Rahmen einer bei der E-GmbH durchgeführten Betriebsprüfung beanstandete der Prüfer diese Vorgehensweise mit der Begründung, es habe in 2013 keine Zahlungsverpflichtung der E-GmbH gegenüber dem Kläger bestanden, so dass die Verbindlichkeit zu Unrecht eingebucht worden sei. Dementsprechend sei die Zahlung im Jahr 2014 als verdeckte Gewinnausschüttung zu behandeln.
Der Beklagte folgte dieser Auffassung und setzte die verdeckte Gewinnausschüttung in dem Einkommensteuerbescheid 2014 vom 07.06.2017 i.H.v. X € als Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen an. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 13.06.2018 zurück. Dies begründete der Beklagte damit, es sei nicht erkennbar, inwieweit ein zivilrechtlicher Anspruch des Klägers gegen die E-GmbH bestanden habe. Selbst wenn ein solcher bestanden habe, so mangele es an einer im Voraus getroffenen, klaren und eindeutigen Regelung zwischen der E-GmbH und dem Gesellschafter, so dass die Auszahlung bereits aus dem Grund als verdeckte Gewinnausschüttung zu behandeln sei.
Die Kläger haben dagegen am 13.07.2018 Klage erhoben.
Der Kläger behauptet, die Änderung des Lastschrifteinzugs sei versehentlich unterblieben. Ihm sei bis zur Erstellung des Jahresabschlusses der E-GmbH auf den 31.12.2013 nicht aufgefallen, dass die Beiträge weiterhin von seinem privaten Konto abgebucht wurden. Er ist der Ansicht, er habe gegen die E-GmbH einen Ausgleichsanspruch gehabt, der auch noch nicht verjährt gewesen sei. Die Einbuchung einer Verbindlichkeit im Jahr 2013 sei daher zu Recht erfolgt. Die Begleichung der Verbindlichkeit im Jahr 2014 könne nicht zu einer verdeckten Gewinnausschüttung geführt haben, da die Zahlung nicht aus dem Gesellschaftsverhältnis heraus geleistet worden sei, sondern zur Erfüllung einer Verbindlichkeit. Da er den Anspruch auf Ausgleich erst im Zeitpunkt der Fälligkeit der Versicherung erkannt habe, sei in diesem Fall eine vorherige eindeutige und klare Vereinbarung über diese Zahlung weder möglich noch erforderlich gewesen. Zudem liege die für eine verdeckte Gewinnausschüttung erforderliche Minderung des Vermögens nicht vor. Weder die Einbuchung der Verbindlichkeit noch die Auszahlung der Versicherungssumme an den Kläger sei aufwandswirksam gebucht worden.
Die Kläger beantragen,
den Beklagten zu verpflichten, den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 07.06.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.06.2018 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nach § 32d Abs. 1 EStG versteuert werden, um den als verdeckte Gewinnausschüttung hinzugerechneten Betrag von X € niedriger festgesetzt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist zur Begründung auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.
Die Berichterstatterin hat mit den Beteiligten am 12.10.2021 die Sach- und Rechtslage erörtert. Auf das Terminsprotokoll wird Bezug genommen.
Der Senat hat in der Sache am 17.12.2021 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die zum Verfahren beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.
Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2014 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Der Beklagte hat zu Recht eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe von X € als Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) berücksichtigt.
I. Eine verdeckte Gewinnausschüttung i.S. des § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat (BFH, Urteil vom 19.06.2007 – VIII R 54/05, BStBl II 2007, 830). Im Rahmen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist die verdeckte Gewinnausschüttung beim Gesellschafter zu erfassen, wenn ihm der Vermögensvorteil zufließt (§ 8, § 11 Abs. 1 EStG).
Eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis liegt regelmäßig vor, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte (BFH, Urteil vom 14.04.2016 – VI R 13/14, BStBl II 2016, 778, m.w.N.).
Bei einem beherrschenden Gesellschafter ist eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis auch dann anzunehmen, wenn es an einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung darüber fehlt, ob und in welcher Höhe ein Entgelt von der Kapitalgesellschaft gezahlt werden soll (vgl. BFH, Urteil vom 22.02.1989 – I R 9/85, BStBl II 1989, 631; BFH, Urteil vom 05.10.2004 – VIII R 9/03, BFH/NV 2005, 526, m.w.N.). Fehlt es an einer im Voraus getroffenen und klaren Vereinbarung, so besteht wegen des nicht vorhandenen Interessengegensatzes zwischen der Gesellschaft und dem beherrschenden Gesellschafter die Möglichkeit, den Gewinn der Gesellschaft mehr oder weniger beliebig festzusetzen und ihn so zu beeinflussen, wie es bei der steuerlichen Gesamtbetrachtung der Einkommen der Gesellschaft und des Gesellschafters jeweils am günstigsten ist (BFH, Urteil vom 22.02.1989 – I R 9/85, BStBl II 1989, 631).
Das Erfordernis der Klarheit von Vereinbarungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter schließt die Auslegung dieser Vereinbarungen allerdings nicht aus. Es ist erfüllt, wenn die Auslegung der Vereinbarungen eindeutig möglich ist (BFH, Urteil vom 24.07.1990 – VIII R 304/84, BFH/NV 1991, 90).
Die klare Vereinbarung ist auch in den Fällen erforderlich, in denen die Zahlung auf einem gesetzlichen Anspruch beruht (vgl. BFH, Urteil vom 02.03.1988 – I R 63/82, BStBl II 1988, 590; Wilk in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 8 KStG, Rn. 150; Neumann in: Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, § 8 KStG, Rn. 272f.; Gosch in: Gosch, KStG, § 8 Rn. 325).
II. Nach diesen Grundsätzen stellt die Zahlung von X € an den Kläger eine verdeckte Gewinnausschüttung dar.
1. Mit der Zahlung des Betrages von X € an den Kläger hat die E-GmbH ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zugewendet.
Der Vorteil besteht darin, dass für die Auszahlung dieses Betrages keine rechtliche Grundlage bestand und der Kläger das Geld somit ohne Rechtsgrund erlangt hat. Es bestand entgegen der Auffassung der Kläger keine Verbindlichkeit, die der fraglichen Zahlung zugrunde liegen könnte, da der Kläger gegen die E-GmbH keinen Anspruch auf Rückzahlung der geleisteten Beiträge zur Lebensversicherung hatte.
Dabei ist zu berücksichtigen, dass für den Kläger die Grundsätze zu beherrschenden Gesellschaftern einer GmbH gelten. Er hatte zu jeder Zeit eine Beteiligung sowie Stimmrechte von mehr als 50 % inne und war daher ein beherrschender Gesellschafter.
a) Es bestehen keine vertraglichen Ansprüche des Klägers gegen die E-GmbH. Weder haben die Kläger eine vertragliche Vereinbarung vorgetragen, noch ist eine solche ersichtlich. Vor dem Hintergrund der zuvor dargestellten Anforderungen an eine zwischen dem beherrschenden Gesellschafter und seiner GmbH geschlossene Vereinbarung mangelt es einer solchen vertraglichen Vereinbarung – die beispielsweise in einem Darlehensvertrag oder einem Auftrag bestehen könnte – jedenfalls an der erforderlichen Klarheit und Eindeutigkeit.
b) Ein solcher Anspruch ergibt sich entgegen der Auffassung der Kläger auch nicht aus § 683 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB). Voraussetzung dafür wäre jedenfalls das Vorliegen eines Fremdgeschäftsführungswillens, ein solcher lag aber nach dem eigenen Vortrag des Klägers nicht vor. Davon abgesehen reicht ein Anspruch aus Geschäftsführung ohne Auftrag ohnehin für die Abgrenzung der schuldrechtlichen von der gesellschaftsrechtlichen Beziehung eines Gesellschafters zu seiner Gesellschaft nicht aus. Auch der Ersatz von Aufwendungen ist bei einem beherrschenden Gesellschafter eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn er nicht auf einer im Voraus getroffenen klaren und eindeutigen Vereinbarung beruht (BFH, Urteil vom 05.10.2004 – VIII R 9/03, BFH/NV 2005, 526, m.w.N.). Eine solche liegt aber gerade nicht vor.
c) Ein Anspruch ergibt sich auch nicht aus Nichtleistungskondiktion nach § 812 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 BGB. Danach ist zur Herausgabe verpflichtet, wer in sonstiger Weise als durch die Leistung eines anderen auf Kosten eines anderen etwas ohne rechtlichen Grund erlangt. Sofern er das Erlangte hingegen durch Leistung eines anderen (§ 812 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 BGB), also durch die bewusste und zweckgerichtete Mehrung fremden Vermögens, erlangt, scheidet eine Nichtleistungskondiktion aus.
Vorliegend ist der Senat davon überzeugt, dass der Kläger Kenntnis davon hatte, dass die Beiträge nach wie vor von seinem privaten Konto an die Lebensversicherung gezahlt wurden, obwohl sie durch die E-GmbH zu zahlen gewesen wären. Dass er dies über die gesamte Zeit von 1995 bis 2013 nicht bemerkt haben soll, ist für den Senat nicht nachvollziehbar. Die Zahlungen erfolgten quartalsweise i.H.v. jeweils etwa X €. Auf den vorliegenden Kontoauszügen des Klägers sind diese klar ersichtlich. Insbesondere vor dem Hintergrund, dass der auf diesen Kontoauszügen aufgeführte monatliche Gehaltseingang seitens der E-GmbH etwa X € betrug, ist es nicht überzeugend, dass dem Kläger die quartalsweise Abbuchung des Beitrags von etwa 40 % des Gehalts im Laufe der 18 Jahre von 1995 bis 2003 nicht aufgefallen sein soll. Entgegen dem Klägervortrag ist der Beitrag gerade nicht so gering, dass er zwischen den sonstigen Buchungen auf dem Konto untergeht.
Der Kläger hatte auch Kenntnis von sämtlichen Umständen rund um die Übertragung der Versicherung, da er diese als beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer der E-GmbH persönlich vorgenommen hat. Ihm war somit bekannt, dass Schuldnerin der Versicherungsbeiträge die E-GmbH war.
Sofern aber demnach Kenntnis über die Zahlung der Beiträge von dem privaten Konto für die E-GmbH bestand, kommt lediglich ein Anspruch aus Leistungskondiktion nach § 812 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 BGB in Betracht. Ein solcher scheidet allerdings nach § 814 BGB ebenfalls aus. Nach dieser Vorschrift kann das zum Zwecke der Erfüllung einer Verbindlichkeit Geleistete nicht zurückgefordert werden, wenn der Leistende gewusst hat, dass er zur Leistung nicht verpflichtet war. Gerade dies war aber nach dem Vorstehenden zur Überzeugung des Senats bei dem Kläger der Fall.
2. Die Zahlung ist auch durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst.
Nach den vorstehenden Grundsätzen fehlt es vorliegend zum einen bereits an einer außerhalb des Gesellschaftsverhältnisses liegenden Rechtsgrundlage für die Zahlung (s.o.) und zum anderen fehlt es an einer klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung über die Grundlage und die Höhe der Zahlung.
a) Für die Zahlung eines Betrages von X € an den Gesellschafter trotz Fehlens einer entsprechenden vertraglichen oder gesetzlichen Rechtsgrundlage ist kein außerhalb des Gesellschaftsverhältnisses liegender Grund erkennbar. Einem fremden Dritten wäre dieser Vorteil nicht gewährt worden. Selbst wenn der Kläger und die E-GmbH irrtümlicherweise von dem Bestehen eines Anspruches ausgegangen sein sollten, so hätte die E-GmbH einem fremden Dritten gegenüber diesen Anspruch jedenfalls zuvor auf sein Bestehen hin überprüft und auch denkbare Verjährungsfragen einbezogen. Beides ist aber vorliegend nicht erfolgt.
Darüber hinaus besteht kein Zusammenhang zwischen der Auszahlung des Betrages von X € und der Tilgung der (vermeintlichen) Verbindlichkeit i.H.v. X €.
b) Die vorherige Vereinbarung war auch nicht wegen Irrtums unmöglich. Nach der Rechtsprechung des BFH ist in eng umgrenzten Ausnahmefällen eine Ausnahme von dem Rückwirkungsverbot denkbar, wenn unter Berücksichtigung der Verhältnisse des Einzelfalles Vereinbarungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren beherrschenden Gesellschaftern nur rückwirkend festgelegt werden können und wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter die für die Leistungen der Gesellschafter gezahlten Entgelte auch fremden Dritten zugebilligt hätte (vgl. BFH, Urteil vom 21.07.1982 – I R 56/78, BStBl II 1982, 761). Ein solcher Fall liegt hier allerdings nicht vor.
3. Die Zahlung ist dem Kläger auch im Jahr 2014 zugeflossen.
Die verdeckte Gewinnausschüttung ist bei dem Gesellschafter nach den allgemeinen Grundsätzen in dem Zeitpunkt zu erfassen, in dem ihm der entsprechende Vorteil zugeflossen ist. Nach der Rechtsprechung des BFH fließen Forderungen einem beherrschenden Gesellschafter bereits in dem Zeitpunkt zu, in dem die Forderung eindeutig, unbestritten und fällig ist (vgl. BFH, Urteil vom 05.10.2004 – VIII R 9/03, BFH/NV 2005, 526).
Vorliegend bestand bereits keine Forderung. Der Zufluss ist mithin erst in dem Zeitpunkt der Zahlung, also im Jahr 2014, erfolgt.
4. Nicht erforderlich für das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung i.S.d. § 20 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 EStG ist eine Gewinnminderung auf der Ebene der Körperschaft. Insoweit gehen die Ausführungen des Klägers dahingehend, dass aufgrund der erfolgten Buchungen gar keine Gewinnminderung vorgelegen habe, fehl.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.