§ 14a Abs. 4 EStG: Keine Begünstigung bei Ergänzungsabfindung nach § 13 HöfeO
KI-Zusammenfassung
Die Kläger begehrten für den Entnahmegewinn aus der Übertragung landwirtschaftlichen Grundbesitzes an den Bruder den Freibetrag nach § 14a Abs. 4 EStG. Streitig war, ob die Übertragung der Abfindung eines weichenden Erben i.S.d. § 12 HöfeO oder einer Ergänzungsabfindung nach § 13 HöfeO diente. Das FG verneinte den erforderlichen sachlichen Zusammenhang mit der Hofübernahme, weil der Bruder durch den Übergabevertrag bereits wirksam abgefunden war. Die spätere Grundstücksübertragung erfüllte vielmehr einen Nachabfindungs-/Ergänzungsabfindungsanspruch und ist daher nicht nach § 14a Abs. 4 EStG begünstigt.
Ausgang: Klage auf Gewährung des Freibetrags nach § 14a Abs. 4 EStG mangels begünstigter Abfindung abgewiesen.
Abstrakte Rechtssätze
Der Freibetrag nach § 14a Abs. 4 EStG setzt voraus, dass der entnommene Grund und Boden innerhalb von 12 Monaten in sachlichem Zusammenhang mit Hofübernahme/Hoferbfolge zur Abfindung weichender Erben verwendet wird.
Eine Ergänzungsabfindung (Nachabfindung) nach § 13 HöfeO, die an Grundstücksveräußerungen des Hofübernehmers anknüpft, ist keine nach § 14a Abs. 4 EStG begünstigte Abfindung weichender Erben.
Eine im Hofübergabevertrag festgelegte Abfindung des weichenden Erben ist wirksam und bindend, wenn sie den Pflichtteil nicht unterschreitet; der weichende Erbe muss an der Abfindungsbestimmung nicht beteiligt sein.
Ist der weichende Erbe durch eine Abfindungsregelung im Übergabevertrag endgültig abgefunden, fehlt es bei späteren Zuwendungen an dem erforderlichen sachlichen Zusammenhang zur Abfindung nach § 12 HöfeO.
Die Qualifikation einer späteren Grundstücksübertragung als Ergänzungsabfindung kann sich aus dem engen zeitlichen Zusammenhang mit einer begünstigungsauslösenden Hofgrundstücksveräußerung und dem Zweck der Erfüllung eines § 13-HöfeO-Anspruchs ergeben.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Gründe
Der Kläger (Kl.) ist Inhaber eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes. Es handelt sich um einen Betrieb im Sinne der Höfeordnung, den der Kl. im Dezember 1991 von seinen Eltern übernommen hatte. Diese hatten dem Kl. das Eigentum an den Grundstücken und Liegenschaften des Hofes im Wege der vorweggenommenen Erbfolge durch notariellen Vertrag vom 20.12.1991 übertragen. In dem zwischen dem Kl. und seinen Eltern geschlossenen Vertrag ist u. a. geregelt, dass der Bruder des Kl., der Zeuge B, mit der Zahlung eines Betrages von 50.000,00 DM durch die Eltern als nach der Höfeordnung abgefunden gelte. 45.000,00 DM hatte der Kl. bereits erhalten, der Restbetrag war am 31.01.1992 zu zahlen. Wegen der weiteren Einzelheiten dieses Übertragsvertrages wird auf den Vertragsinhalt Bezug genommen (Bl. 28 ff. der Gerichtsakte - GA - ).
Aufgrund eines notariellen Vertrages vom 06.10.1995 übertrug der Kl. seinem Bruder das Eigentum an einer zu seinem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehörenden Grundstücksfläche in Größe von 6.250 qm. Aufgrund notariellen Vertrages vom 11.10.1995 übereignete der Kl. der Gemeinde C aus dem gleichen Grundstückskomplex eine ca. 55.057 qm große Fläche zum Preis von 1.101.140,00 DM.
Der Kl., der seinen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach § 4 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) ermittelte, beantragte für den Gewinn aus der Entnahme des seinem Bruder übertragenen Grundstücks den Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG. Den Entnahmegewinn, dessen Höhe zwischen den Beteiligten nicht im Streit ist, berechnete er mit 111.500,00 DM.
Der Beklagte (Bekl.) gewährte dem Kl. in den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Einkommensteuerbescheiden 1995 vom 07.12.1998 und 1996 vom 03.12.1998 antragsgemäß Freibeträge nach § 14 a Abs. 4 und 5 EStG in Höhe von jeweils 55.750,00 DM.
Im Anschluss an eine bei dem Kl. durchgeführte Betriebsprüfung (Bp) sah der Bekl. die Voraussetzungen für die Gewährung des Freibetrages nach § 14 a Abs. 4 EStG nicht mehr als gegeben an. In den nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Einkommensteuerbescheiden 1995 und 1996 vom 24.10.2002 setzte er die Freibeträge nicht mehr an und erhöhte die Einkünfte entsprechend.
Den gegen diese Bescheide eingelegten Einspruch wies der Bekl. mit der Begründung zurück, der Kl. habe seinem Bruder das Eigentum an dem Grundstück nicht im sachlichen Zusammenhang mit der Hofübernahme zur Abfindung eines weichenden Erben übertragen, sondern ihm eine Ergänzungsabfindung nach § 13 Höfeordnung gewährt, für die ihm die Vergünstigung nach § 14 a Abs. 4 EStG nicht zustehe. Der Bruder habe im Zusammenhang mit der Veräußerung des Grundstücks an die Gemeinde C zu einem Kaufpreis von über 1 Million DM einen Nachabfindungsanspruch nach § 13 Höfeordnung erworben. Diesen Anspruch habe der Kl. durch die Übertragung des Eigentums an dem Grundstück aufgrund des notariellen Vertrages vom 06.10.1995 erfüllt. Die Gewährung einer solchen Ergänzungsabfindung stelle aber keine nach § 14 a Abs. 4 EStG begünstigte Abfindung eines weichenden Hoferben dar. Die Kl. könnten auch nicht mit Erfolg geltend machen, dass es sich bei der Grundstücksübertragung um eine Abfindung nach § 12 Höfeordnung gehandelt habe. Dem stehe die Regelung in dem Hofübergabevertrag vom 20.12.1991 entgegen, nach der der Bruder des Kl. durch eine Geldzuwendung seitens des Übertragsgebers nach der Höfeordnung als abgefunden gelte. Es treffe zwar zu, dass der Bruder des Kl. an dem Vertrag vom 20.12.1991 nicht beteiligt gewesen sei. Gleichwohl sei er mit dieser Zuwendung, die er entgegengenommen habe, abgefunden worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung (EE) vom 07.02.2003 verwiesen.
Hiergegen haben die Kl. Klage erhoben, zu deren Begründung sie vortragen: Dem Kl. stehe die Vergünstigung nach § 14 a Abs. 4 EStG zu. Die Entnahme des Grundstücks sei noch in sachlichem Zusammenhang mit der Abfindung eines weichenden Erben erfolgt. Es habe sich bei der Übertragung des Eigentums an dem Grundstück nicht um eine Ergänzung einer bereits erfolgten endgültigen Abfindung des Bruders des Kl. nach § 13 Höfeordnung, sondern um die Abfindung des weichenden Erben nach § 12 Höfeordnung gehandelt. Der Bruder des Kl. sei durch die aufgrund der Regelung in dem Hofübergabevertrag vom 20.12.1991 geleisteten 50.000,00 DM noch nicht endgültig abgefunden worden. Die vertragliche Regelung sei für den Bruder nicht verbindlich gewesen, da er nicht an dem Vertrag beteiligt gewesen sei und der Regelung nicht zugestimmt habe. Er habe auf sein Erbrecht nicht verzichtet. Tatsächlich habe der Zahlung des Betrages in Höhe von 50.000,00 DM durch die Eltern des Kl. folgender Sachverhalt zugrunde gelegen: Der Bruder des Kl. habe 1995 ein Haus gebaut, das er mit Fremdmitteln finanziert habe. Da er in der Vergangenheit regelmäßig ohne eine entsprechende Entlohnung auf dem Hof der Eltern mitgearbeitet habe, hätten ihm die Eltern jährlich einen Betrag in Höhe von 5.000,00 DM zur Verfügung gestellt, um ihn beim Hausbau zu unterstützen und gleichzeitig für die auf dem Hof geleistete Arbeit zu entschädigen. Bei der Abfassung des Übertragsvertrages habe zwischen den Vertragsparteien Einigkeit darüber bestanden, dass der Anspruch des weichenden Erben nach § 12 Höfeordnung nicht durch die Zahlung der 50.000,00 DM abgegolten sein sollte. Es habe vielmehr zwischen dem zwischenzeitlich verstorbenen Vater und seinen Söhnen Einigkeit darüber bestanden, dass der Ausgleich der Ansprüche des Bruders des Kl. im Falle der Ausweisung der land- und forstwirtschaftlichen Grundstücke als Bauland auf der Grundlage eines entsprechenden Wertzuwachses erfolgen solle. Deshalb habe der Bruder des Kl. auch keinen Grund gehabt, den Hofübergabevertrag anzufechten.
Die Kl. beantragen,
die geänderten Einkommensteuerbescheide vom 24.10.2002 unter Aufhebung der EE mit der Maßgabe zu ändern, dass Freibeträge nach § 14 a Abs. 4 EStG in Höhe von 55.750,00 DM gewährt werden.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Bekl. sieht die Voraussetzungen für die Gewährung eines Freibetrages nach
§ 14 a Abs. 4 EStG weiterhin als nicht gegeben an. Er bestreitet, dass sich die Kl. und die Eltern des Kl. bei der Unterzeichnung des Übergabevertrages am 20.12.1991 tatsächlich darüber einig waren, dass der Bruder des Kl. durch die in dem Vertrag aufgeführte Barzahlung nicht vollständig abgefunden werden sollte. Der Vertragstext besage jedenfalls das Gegenteil. Der Bekl. hält es für unschädlich, dass der Bruder des Kl. im Zusammenhang mit der Abfindungsregelung in dem Übergabevertrag vom 20.12.1991 nicht ausdrücklich erklärt habe, als weichender Erbe abgefunden zu sein.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vortrags der Beteiligten wird auf die in dem Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.
Der Senat hat in der Sache am 27.01.2005 mündlich verhandelt und den Bruder des Kl., B, als Zeugen gehört. Wegen des Ergebnisses der mündlichen Verhandlung und der Zeugenaussage wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.
Die Klage ist nicht begründet.
Dem Kl. steht der Freibetrag nach § 14 a Abs. 4 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung nicht zu. Der Kl. hat das Grundstück seinem Betriebsvermögen nicht entnommen und das Eigentum daran seinem Bruder übertragen, um diesen als weichenden Erben im Sinne dieser Vorschrift abzufinden.
Veräußert oder entnimmt ein Steuerpflichtiger nach dem 31.12.1979 und vor dem 01.01.2001 Teile des zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehörenden Grund und Bodens, so wird der bei der Veräußerung oder der Entnahme entstehende Gewinn auf Antrag nur insoweit zur Einkommensteuer herangezogen, als er den Betrag von 120.000,00 DM übersteigt. Dies gilt nach § 14 a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG allerdings nur, wenn der Steuerpflichtige den Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten oder den entnommenen Grund und Boden innerhalb von 12 Monaten nach der Veräußerung oder Entnahme in sachlichem Zusammenhang mit der Hoferbfolge oder Hofübernahme zur Abfindung weichender Erben verwendet. Hieran fehlt es im Streitfall.
Der Kl. hat zwar seinem Bruder, der bei der Hofübernahme im Jahre 1991 weichender Erbe war, das Eigentum an einem aus seinem Betriebsvermögen entnommenen Grundstück übertragen. Die Entnahme des Grundstücks war aber nicht nach
§ 14 a Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 EStG begünstigt, da das Grundstück nicht in sachlichem Zusammenhang mit der Hofübernahme im Jahre 1991 zur Abfindung des Bruders des Kl. verwendet worden ist. Bei der Grundstücksübertragung handelte es sich vielmehr um eine Ergänzungsabfindung im Sinne des § 13 der Höfeordnung, die nicht begünstigt ist.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), der der Senat folgt, ist eine Ergänzungsabfindung, die eine Beteiligung des schon vorher "gewichenen Erben" an Veräußerungsgewinnen, die der Hofübernehmer durch die Veräußerung betrieblicher Grundstücke realisiert hat, bezweckt, nicht nach § 14 a Abs. 4 EStG begünstigt. Hiernach sind lediglich Abfindungen nach § 12 Höfeordnung begünstigt (BFH-Urteil vom 05. 11.1998 IV R 32/98, BStBl. II 1999, 57).
Nach § 12 Abs. 1 Höfeordnung steht den Erben des Erblassers, die nicht Hoferben geworden sind, vorbehaltlich anderweitiger Regelung durch Übergabevertrag oder von Todes wegen anstelle ihres Erbteils ein Anspruch gegen den Hoferben auf Zahlung eines Geldbetrages als Abfindung zu. Aus der den Bruder des Kl. betreffenden Regelung in dem Übergabevertrag ist zu entnehmen, dass der Bruder des Kl. nicht von der gesetzlichen Erbfolge ausgeschlossen werden sollte, sondern grundsätzlich eine Abfindung gemäß § 12 Höfeordnung beanspruchen konnte.
Die Eltern des Kl. und seines Bruders haben durch die Abfindungsregelung im Übergabevertrag bestimmt, dass der Bruder des Kl. durch die Leistung eines Geldbetrages von 50.000,00 DM als nach der Höfeordnung abgefunden gelten sollte. In dieser Regelung ist der eindeutige Wille der Eltern als Hofeigentümer zu erkennen, dass der Bruder des Kl. als weichender Erben gegen Zahlung des festgelegten Geldbetrages abgefunden werden sollte. Für eine Auslegung dieser Bestimmung des Übergabevertrages im Sinne der Behauptung der Kl., die Abfindung des Bruders des Kl. sei damit noch nicht endgültig abgeschlossen gewesen, ist nach der Überzeugung des Senats kein Raum.
Diese Abfindungsregelung ist auch wirksam. Die Eltern des Kl. konnten die Abfindung des Bruders des Kl. in der Weise verbindlich regeln, dass auch der Kl. daran gebunden war. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) kann der Hofeigentümer den Umfang der Abfindung des weichenden Erben nach freiem Ermessen regeln. Er kann sogar von der nach § 12 Abs. 2 bis 4 Höfeordnung getroffenen Regelung zur Höhe der gesetzlichen Abfindung abweichen. Er darf lediglich die Rechte der Pflichtteilsberechtigten nicht verletzen. Das bedeutet, dass die durch den Hofeigentümer erfolgte Bestimmung der Abfindung für einen Pflichtteilsberechtigten nur dann nicht bindend ist, wenn sie den Pflichtteil nicht erreicht (vgl. BGH-Beschluss vom 08.10.1957 V BLw 8/57, BGHZ 25, 287; BGH-Beschluss vom 24.04.1986 BLw 9/85, NJW-RR 1986, 1014 m. w. N.).
Hiernach durften die Eltern des Kl. und seines Bruders die Höhe der Abfindung verbindlich auf 50.000,00 DM festlegen. Wie in Abschnitt V des Vertrages vom 20.12.1991 ausdrücklich ausgeführt wird, betrug der Einheitswert des Hofes 64.200,00 DM. Nach § 12 Abs. 2 der Höfeordnung bemisst sich der Abfindungsanspruch des weichenden Miterben nach dem Hofeswert im Zeitpunkt des Erbfalls bzw. der vorweggenommenen Erbfolge. Als Hofeswert gilt nach Satz 2 dieser Bestimmung das 1,5-fache des zuletzt festgesetzten Einheitswertes im Sinne des § 48 des Bewertungsgesetzes. Hierzu können in besonderen Fällen Zu- oder Abschläge nach billigem Ermessen gemacht werden. Der Anspruch des Bruders des Kl. betrug hiernach die Hälfte des 1,5-fachen Einheitswertes von 64.200,00 DM, nämlich 48.150,00 DM. Der von den Eltern geregelte Abfindungsbetrag ist geringfügig höher als dieser Wert. Die Eltern haben die Abfindung mithin in Übereinstimmung mit der gesetzlichen Bestimmung geregelt. Sie war mithin auch für den Bruder des Kl. bindend.
Unschädlich ist, dass der Bruder des Kl. an dem Übergabevertrag nicht beteiligt war. Dies wäre nur erforderlich gewesen, wenn eine verbindliche Abfindungsregelung nur auf der Grundlage eines Vertrages wirksam wäre. Das ist aber, wie ausgeführt, nicht der Fall. Der Umfang der Abfindung kann - einseitig - von dem Hofeigentümer geregelt werden.
Bei der Übertragung des Eigentums an dem Grundstück durch den Kl. auf seinen Bruder im Jahr 1995 handelte es sich um eine Ergänzung der Abfindung im Sinne des § 13 der Höfeordnung. Hiernach können die nach § 12 Höfeordnung Berechtigten eine Ergänzung ihrer Abfindung verlangen, wenn der Hoferbe den Hof innerhalb von 20 Jahren nach dem Erbfall veräußert oder zum Hof gehörende Grundstücke einzeln oder nacheinander veräußert werden und die dadurch erzielten Erlöse insgesamt 1/10 des Hofeswertes übersteigen, es sei denn, dass die Veräußerung zur Erhaltung des Hofes erforderlich war.
So ist es im Streitfall.
Der Kl. hat eine ca. 55.000 qm große Grundstücksfläche aus dem Betriebsvermögen an die Gemeinde C veräußert. Der dabei erzielte Erlös in Höhe von 1.101.140,00 DM überstieg 1/10 des Hofeswertes. Die Veräußerung war auch nicht zur Erhaltung des Hofes erforderlich. Dies berechtigte den Bruder des Kl., eine Ergänzung seiner Abfindung, die er im Jahre 1991 bei der Übergabe des Hofes an den Kl. im Wege der vorweggenommenen Erbfolge erhalten hat, zu verlangen. Der Senat ist überzeugt, dass der Kl. zur Erfüllung dieses Anspruchs in engem zeitlichen Zusammenhang mit der Veräußerung der Grundstücksflächen an die Gemeinde C seinem Bruder aufgrund Vertrages vom 06.10.1995 das Eigentum an der ebenfalls zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehörenden 6.250 qm großen Grundstücksfläche übertragen hat.
Die Aussage des Bruders des Kl. als Zeuge vor dem Senat steht dieser Deutung nicht entgegen. Der Zeuge hat ausgesagt, dass er im Zusammenhang mit der Hofesübergabe 50.000,00 DM bekommen hat und damit rechnete, als vom Hofeserbe ausgeschlossener Sohn weitere Zuwendungen aus dem elterlichen Vermögen zu erhalten, falls sein Bruder Grundstücke aus dem übernommenen Hof veräußern sollte. Der Zeuge hat bestätigt, dass er die Übertragung des Grundstücksteils im Jahre 1995 im Zusammenhang mit der Veräußerung des Grundstückskomplexes an die Gemeinde C als eine solche nachträgliche Zuwendung verstanden hat. Er hat ausdrücklich bestätigt, dass er mit weiteren Zuwendungen aus dem vom Kl. übernommenen Vermögen der Eltern rechne, wenn und soweit der Kl. weitere Grundstück aus dem elterlichen Hof verkaufen sollte. Hierdurch hat der Zeuge zu erkennen gegeben, dass ihm auch nach seiner Vorstellung weitere Ansprüche als weichender Hofeserbe nur zustehen, wenn Grundstücke aus dem durch den Bruder übernommenen Hof veräußert oder aus dem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen entnommen werden. Somit betrachtete sich auch der Zeuge - zumindest in seiner "Laiensphäre" - als abgefundener weichender Erbe im Sinne des § 12 der Höfeordnung.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.