Schuldzinsen als Betriebsausgaben bei Agenturgeschäften trotz privater Entnahmen
KI-Zusammenfassung
Der Kläger rügt die Nichtberücksichtigung von Schuldzinsen, die zur Deckung von Sollsalden auf einem gemischten Kontokorrentkonto aufgenommen wurden, weil Agenturgelder nicht stets vorhanden waren. Das FG stellt fest, dass die Darlehensmittel betrieblich veranlasst waren und die Zinsen als Betriebsausgaben abziehbar sind. Die Änderungsfeststellungen werden insoweit aufgehoben und geändert; im Übrigen wird die Klage abgewiesen. Begründend verweist das Gericht auf die maßgebliche Verwendungswirkung der Darlehensmittel.
Ausgang: Klage teilweise stattgegeben: Schuldzinsen werden als Betriebsausgaben anerkannt; übrige Klageabweisung
Abstrakte Rechtssätze
Schuldzinsen sind Betriebsausgaben, wenn die Darlehensmittel zur Erfüllung einer durch den Betrieb veranlassten Verbindlichkeit verwendet werden; maßgeblich ist die tatsächliche Verwendung der Mittel.
Dienen Darlehensaufnahmen dem Ausgleich von Sollsalden, die durch betriebliche Aufwendungen auf einem gemischten Kontokorrentkonto entstanden sind, gehören diese Darlehen zum Betriebsvermögen und die Zinsen sind abzugsfähig.
Die vorherige private Verwendung von vereinnahmten Agenturgeldern schließt den Abzug der später aufgenommenen Darlehen und deren Zinsen als Betriebsausgaben nicht aus, sofern die Darlehen zur Sicherstellung betrieblicher Liquidität (z. B. Agenturkonto) aufgenommen wurden.
Bei Agenturverhältnissen, in denen die Verkaufserlöse zivilrechtlich dem Prinzipal zustehen, ist die Verpflichtung des Agenten, die erforderliche Deckung des Agenturkontos zu gewährleisten, ein betrieblicher Vorgang mit der Folge, dass zur Abdeckung hieraus entstandene Verbindlichkeiten betrieblich veranlasst sein können.
Tenor
Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 06.03.2000 und Ände-rung der Bescheide über die gesonderte Feststellung der Gewinne vom 02.03.1999 werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb wie folgt festgestellt:
1994 DM
1995 DM
1996 DM
1997 DM
Im übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger zu 5 v.H. und dem Beklagten zu 95 v.H. auferlegt.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung vor-läufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheits-leistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.
Gründe
Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung von Schuldzinsen als Betriebsausgaben (BA).
Der Kläger betreibt in A. eine X.-Tankstelle. Der Betrieb umfaßt den Handel von Agenturwaren im Namen und für Rechnung der X.-AG (im wesentlichen Treibstoffe) und Eigengeschäfte im Rahmen des Shopgeschäftes. Die Umsätze entfielen 1994 zu 75 % auf Agentur- umsätze und zu 25 % auf Umsätze aus dem Eigengeschäft.
In den Jahren 1992 und 1993 entnahm der Kl. für den Bau des privat genutzten Einfamilienhauses in B. Geldmittel in bar aus der betrieblichen Kasse. Aufgrund der verringerten Einzahlungen auf das gemischte Kontokorrentkonto 500 2720 reichte der Guthabenstand nicht aus, um die regelmäßigen Überweisungen auf das sogenannte Agenturkonto (500 2761) vornehmen zu können, über das die Abrechnungen mit der X. AG abgewickelt wurden. In engem zeitlichen Zusammenhang mit den Barentnahmen entstanden daher auf dem betrieblichen Bankkonto Sollsalden, die durch folgende Darlehensaufnahmen ausgeglichen wurden:
Wertstellung Betrag
- Wertstellung Betrag
Sparkasse A. (600 430871) 31.12.1992 100.000,00
Sparkasse A. (600 430871) 26.01.1993 100.000,00
Sparkasse A. (600 430791) 15.03.1993 200.000,00
Sparkasse A. (600 430791) 15.04.1993102.259,48
502.259,48
Nachdem die entsprechenden Geschäftsvorfälle in den Jahren 1992 und 1993 auf dem Privatkonto verbucht und die insoweit angefallenen Schuldzinsen nicht als BA geltend gemacht worden waren, wurden die Darlehen im Rahmen der Abschlußarbeiten für 1994 als Betriebsvermögen eingebucht und die Schuldzinsen als BA erfaßt. Entsprechend wurde mit dem auf dem Konto 600 078011 erfaßten Darlehen (49.222,67 DM) verfahren.
Im Anschluß an eine Betriebsprüfung ließ der Beklagte (Bekl.) die in diesem Zusammenhang angefallenen Zinsen in den Änderungsfeststellungsbescheiden 1994 - 1997 vom 02.03.1999 im Umfang von 75 % nicht zum BA-Abzug zu:
1994 1995 1996 1997
- 1994 1995 1996 1997
Konto 430791 18.881,73 18.661,36 18.421,49 14.854,07
Konto 430871 12.575,34 12.426,79 12.265,09 8.467,60
Konto 078011 3.147,26 698,83 - -
Die von der Rechtsprechung entwickelten Kriterien zur Anerkennung des Zweikontenmodells seien im Streitfall nicht erfüllt, soweit anteilig Agenturgelder aus der betrieblichen Kasse entnommen worden seien. Nach § 4 Abs. 3 des Agenturvertrages vom 12.09.1996 mit der X.-AG gingen die Verkaufserlöse der Agenturwaren mit der Einnahme durch den Tankstellenpächter in das Eigentum der X.-AG über. Der Steuerpflichtige würde nicht zivilrechtlicher Eigentümer der Agenturgelder und könne insoweit keine eigenen betrieblichen Mittel entnehmen. Daher gehörten die genannten Darlehen zu 75 % nicht zum Betriebs- sondern zum Privatvermögen.
Zur Begründung der gegen die Änderungsbescheide mit Schreiben vom 09.03.1999 erhobenen Einsprüche machte der Kl. geltend, er sei als Handelsvertreter der X. AG gegenüber zur Abführung der vereinnahmten Gelder verpflichtet. Diese Verpflichtung würde in Form von Provisions-, Kreditkarten- und Gutscheinverrechnungen erfüllt, die in Zeitabständen bis zu 7 Tagen erfolgten. Bei der Vereinnahmung von Kundengeldern sei daher nicht ersichtlich, in welcher Höhe oder auch zu welchem Zeitpunkt die X.-AG bezahlt werden müßte. Diese Situation sei der anderer Unternehmer vergleichbar, die auch nicht wüßten, wieviel sie von den vereinnahmten Geldern an das Finanzamt oder an Lieferanten abzuführen hätten.
Der Kl. habe die ihm zur Verfügung stehenden Gelder für private Zwecke verwendet und die Verpflichtung zum Ausgleich der Agenturverbindlichkeiten über die aufgenommenen Darlehen beglichen. Unterschiede zu dem der Rechtsprechung zum Zweikontenmodell zugrundeliegenden Sachverhalt seien nicht ersichtlich.
Der Bekl. wies die Einsprüche durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 06.03.2000 zurück. Zur Begründung trug er vor, der Kl. habe die der X.-AG gehörenden Agenturgelder für den Bau des privaten Einfamilienhauses verwendet. Durch die Entnahme der Agenturgelder habe er sich ein Darlehen der X. AG verschafft, das er dann mit den Darlehen der Sparkasse zurückgezahlt habe. Es sei nicht zu einer Ersetzung von Eigenkapital durch Fremdkapital gekommen, sondern es seien Entnahmen durch Darlehen finanziert worden. Eine betriebliche Veranlassung der streitigen Schuldzinsen liege nicht vor.
Mit Schreiben vom 31.03.2000 erhob der Kl. gegen die EE Klage und verfolgt sein Begehren weiter. Er habe sich kein Darlehen der X.-AG beschafft. Ihm hätten entnahmefähige Barmittel zur Verfügung gestanden, um den Kauf des Grundstücks und den Bau seines Einfamilienhauses davon zu bestreiten. Diese Barmittel seien zu ca. 75 % Agenturgelder der X.-AG gewesen. Insoweit habe für den Kl. gegenüber der X.-AG eine Zahlungsverpflichtung bestanden. Der Tankstellenvertrag sehe vor, daß die Erlöse aus dem Verkauf der Agenturwaren unmittelbar in das Eigentum der X.-AG übergingen.
Die praktische Vertragsdurchführung erfolge so, daß die X.-AG den Warenwert des Treibstoffs abzüglich der Provision des Pächters ein bis zwei Werktage nach Lieferung vom sogenannten Agenturkonto (500 2761) abbuche, unabhängig davon, ob der Treibstoff bereits vollständig veräußert worden sei. Gegebenenfalls seien Differenzbeträge zwischenzufinanzieren. Der Kl. habe lediglich Sorge dafür zu tragen, daß das Agenturkonto stets die nötige Deckung für die Abbuchungen der X.-AG aufweise.
Der Kl. beantragt,
unter Aufhebung der EE vom 06.03.2000 die gesonderten Gewinnfeststellungsbescheide 1994 - 1997 vom 02.03.1999 zu ändern und die Einkünfte aus Gewerbebetrieb 1994 auf DM, 1995 auf DM, 1996 auf DM und 1997 auf DM festzustellen,
hilfsweise,
die Revision zuzulassen,
das Urteil wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar und die Zuziehung eines Bevollmächtigen für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Zur Begründung verweist er auf die EE.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze und die Steuerakten Bezug genommen.
Am 26.01.2001 hat ein Erörterungstermin stattgefunden. Auf das Protokoll wird verwiesen. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung, § 90 Abs. 2 FGO.
Die Klage ist begründet.
Der Bekl. hat die streitigen Schuldzinsen zu Unrecht nicht als BA berücksichtigt.
BA sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Schuldzinsen sind betrieblich veranlaßt, wenn sie für eine Verbindlichkeit geleistet werden, die durch den Betrieb veranlaßt ist und deshalb zum Betriebsvermögen gehört (BFH, Beschluß vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7, BStBl II 1998, 193; Beschluß vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817). Maßgeblich ist allein die Verwendung der Darlehensmittel. Soweit mit ihnen ein durch betriebliche Aufwendungen entstandener Sollsaldo abgedeckt wird, sind die Darlehenszinsen BA (BFH, Urteil vom 4. März 1998 XI R 19/95, BFH/NV 1998, 1342). Der betriebliche Charakter der Schuld ist auch dann anzunehmen, wenn der Unternehmer dem Betrieb Barmittel zunächst entnimmt und im Anschluß hieran betriebliche Aufwendungen durch Darlehen finanziert (BFH, Urteil vom 11. November 1998 XI R 80/95, BFH/NV 1999, 770).
Unter Anwendung dieser Rechtsprechungsgrundsätze sind die streitigen Zinsen als BA anzusetzen. Unstreitig ist der durch die Darlehensaufnahmen ausgeglichene Sollsaldo durch die Überweisungen des Kl. auf das Agenturkonto entstanden, von dem die X.-AG das ihr aus den getätigten Agenturgeschäften zustehende Geld abruft. Die Bereitstellung der erforderlichen Liquidität auf dem Agenturkonto ist ein betrieblich veranlaßter Vorgang. Die zur Abdeckung des durch betrieblich veranlaßte Ausgaben entstandenen Sollsaldos aufgenommenen Darlehen gehören zum Betriebsvermögen. Die Schuldzinsen sind BA.
Zwar weist der Streitfall die Besonderheit auf, daß auf dem gemischten Kontokorrentkonto kein ausreichendes Guthaben zur Sicherstellung der Liquidität auf dem Agenturkonto vorhanden war, weil der Kl. die aus Agenturgeschäften stammenden, der X.-AG zustehenden Umsatzerlöse für private Zwecke entnommen hatte. Dieser Umstand steht der betrieblichen Veranlassung der Darlehensaufnahme jedoch nicht entgegen. Die Bereitstellung der für die X.-AG vereinnahmten Gelder zum Zeitpunkt des Einzugs durch die Mineralölgesellschaft ist ein betrieblicher Vorgang, der die durch Darlehen abgedeckten Sollsalden auf dem gemischten Kontokorrentkonto bewirkt hat.
Wenn der Bekl. vorträgt, die Darlehensaufnahme sei zur Entnahmefinanzierung erfolgt und der Schuldzinsenabzug nicht möglich, weil die der X.-AG zustehenden Erlöse aus Agenturgeschäften keine entnahmefähigen Barmittel gewesen seien, führt dies zu keiner anderen Beurteilung. Selbst wenn davon ausgegangen würde, daß insoweit keine entnahmefähigen Barmittel vorhanden waren und durch die private Verwendung der Agenturgelder eine Verbindlichkeit gegenüber der X.-AG entstanden wäre, wäre diese Schuld nicht durch die Darlehensaufnahmen bei der Sparkasse A. getilgt worden. Die Darlehensbeträge dienten zum Ausgleich der Sollsalden auf dem gemischten Kontokorrentkonto, die durch die Überweisungen auf das Agenturkonto entstanden waren.
Auf dieser Grundlage sind die Gewinne der Streitjahre wie folgt zu ermitteln:
1994 1995 1996 1997
- 1994 1995 1996 1997
Gewinn bisher
./. Zinsen (Tz.15)
+ Minderung GewSt-Rückst.
Gewinn lt. Urteil
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf den §§ 155, 151 Abs. 3 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10 ZPO. Die Abwendungsbefugnis des Bekl. ergibt sich aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Die Revision wird nicht zugelassen, weil die Zulassungsvoraussetzungen nach § 115 Abs. 2 Nr. 1, 2 FGO nicht vorliegen.