Sanierungsgewinn: Forderungsverzicht schon im Anteilsübertragungsvertrag vereinbart
KI-Zusammenfassung
Streitig war, ob Forderungserlasse über 235.000 € und 20.000 € der Körperschaftsteuer 2004 zuzuordnen sind und bei einem Billigkeitserlass wegen Sanierungsgewinns zu berücksichtigen sind. Das FG wertete die späteren Verzichtsschreiben aus 2005 als deklaratorisch, weil bereits der Anteilsübertragungsvertrag vom 14.12.2004 einen wechselseitigen Verzicht auch auf bis 31.12.2004 noch entstehende Ansprüche umfasste. Damit seien die Erlasse gewinnerhöhend 2004 zu erfassen. Die Ablehnung des Erlassantrags verletze die Klägerin wegen fehlerhafter Ermessensausübung; der Beklagte muss neu bescheiden.
Ausgang: Ablehnungsbescheid zum Billigkeitserlass aufgehoben und Finanzamt zur Neubescheidung auch bzgl. 255.000 € verpflichtet.
Abstrakte Rechtssätze
Ein später schriftlich erklärter Forderungsverzicht kann deklaratorische Bedeutung haben, wenn ein rechtsverbindlicher Erlass bereits zuvor vertraglich vereinbart wurde.
Bei der Auslegung einer Verzichts-/Erlassklausel in einem Anteilsübertragungsvertrag sind zur Ermittlung des Parteiwillens auch systematisch zusammenhängende Nebenabreden (z.B. Kosten- und Freistellungsklauseln in Anlagen) heranzuziehen.
Ergibt das Vertragswerk eine wirtschaftliche Stichtagsabgrenzung, kann ein gegenseitiger Forderungsverzicht ergänzend dahin auszulegen sein, dass er auch bis zum Stichtag noch entstehende Ansprüche erfasst.
Ein Forderungsverzicht eines (auch ehemaligen) Gesellschafterkreises ist nicht allein wegen seiner gesellschaftsrechtlichen Nähe als gesellschaftlich veranlasst zu qualifizieren; maßgeblich ist eine Gesamtwürdigung der Ziele, Alternativen und übernommenen Lasten der Sanierungsmaßnahme.
Lehnt die Finanzbehörde einen Billigkeitserlass wegen Sanierungsgewinns ab, liegt ein Ermessensfehler vor, wenn sie wesentliche, für die Sanierungsveranlassung sprechende Umstände nicht in die Ermessensabwägung einbezieht.
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Tenor
Der Bescheid vom 30.8.2007 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 16.9.2008 wird aufgehoben, soweit er nicht bereits durch das Urteil vom 14.09.2011 – 10 K 3755/08 K – aufgehoben ist. Der Beklagte wird verpflichtet, den Erlassantrag der Klägerin unter Beachtung der Entscheidungsgründe neu zu bescheiden.
Die Kosten des Verfahrens einschließlich des Beschwerdeverfahrens trägt der Beklagte.
Das Urteil ist wegen der Kosten gegen Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin vorläufig vollstreckbar.
Gründe
I.
Streitig ist im zweiten Rechtszug, ob die Beträge von 235.000 € und 20.000 €, zu denen ausdrücklich ausgesprochene Erlasse vom 15.04.2005 und 24.06.2005 vorliegen, bereits mit der Vereinbarung vom 14.12.2004 erlassen wurden und die Körperschaftsteuer 2004 auch insoweit wegen eines Sanierungsgewinns zu erlassen ist.
Die Klägerin erbringt technische Dienstleistungen und Beratungen. Sie wurde im Jahr 1985 mit dem Namen A B GmbH gegründet. Das Stammkapital betrug 100.000 DM. Gesellschafterin mit einem Anteil am Stammkapital in Höhe von 99.000 DM war die A C S.A.. Das restliche Stammkapital wurde von zwei Personen mit je 500 DM gehalten.
Mit Beschluss vom 10.1.2005 wurde die Klägerin auf ihren jetzigen Namen umbenannt.
Mit Vertrag vom 21.10.2003 veräußerte die A C S.A. ihren Gesellschaftsanteil an die A D S.A., ihre Muttergesellschaft, zum Kaufpreis von 1 €.
Die Klägerin hatte in den Jahren bis 2004 erhebliche Verbindlichkeiten gegenüber der A C S.A. und der A D S.A.. Bilanziell wies sie nicht durch Eigenkapital gedeckte Fehlbeträge aus.
Im Jahr 2003 erließ die A C S.A. der Klägerin eine Forderung in Höhe von 541.936,54 €. Den Erlass erfasste die Klägerin als außerordentlichen Ertrag.
Im Jahr 2004 leistete die A D S.A. an die Klägerin Liquiditätszuschüsse in Höhe von insgesamt 255.000 € und zwar am
26.01.2004 50.000 €,
26.04.2004 60.000 €,
08.09.2004 50.000 €,
23.12.2004 95.000 €.
Die Unterlagen weisen als Zahlungsgrund „avance en compte courant“ aus, was übersetzt Überziehungskredit bzw. Vorschuss, Abschlagszahlung auf Kontokorrent bedeutet.
Vor dem Liquiditätszuschuss vom 23.12.2004 hatte die A D S.A. am 14.12.2004 ihren Gesellschaftsanteil an der Klägerin veräußert.
Im Jahr 2004 strukturierte die A D S.A. ihre Geschäftsfelder neu. Dabei wurden Überlegungen angestellt, das Geschäft der technischen Dienste in Deutschland, das Unternehmensgegenstand der Klägerin war, auslaufen zu lassen und die Klägerin aufzugeben. In dieser Situation erstellte der spätere Erwerber von Gesellschaftsanteilen an der Klägerin E das Management buy out vom 17.8.2004. Darin wurde untersucht und dargelegt, dass das Geschäftsfeld der Klägerin bei einer schlankeren Verwaltung unter einer neu zu gründenden GmbH wirtschaftlich tragfähig sei, wenn die Geschäftsaktivitäten der Klägerin für 1,- € übernommen werden könnten. Dazu solle eine eigenständige GmbH mit den Gesellschaftern E und F begründet werden, auf die zeitnah ohne Reibungsverluste die bestehenden Aktivitäten und Vereinbarungen sowie das Equipment der Klägerin übergeleitet werden sollten. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Management buy out vom 17.8.2004 verwiesen.
Das Management buy out vom 17.8.2004 kam letztlich nicht zum Tragen.
Mit notariellem Vertrag vom 14.12.2004 veräußerten die A D S.A. und der verbliebene Minderheitsgesellschafter der Klägerin ihre Gesellschaftsanteile an der Klägerin für je 1,- € an die jetzigen Gesellschafter E und F. Die Gesellschaftsanteile wurden mit Wirkung zum 01.01.2005 nebst Gewinnbezugsrecht für die Geschäftsjahre ab dem 01.01.2005 an die Erwerber abgetreten. Das Gewinnbezugsrecht für alle Geschäftsjahre bis zum Ablauf des 31.12.2004 verblieb den Veräußerern.
Nach Ziffer II. 7. des Vertrages erklärten die Veräußerer, insbesondere die A D S.A., zudem vorbehaltlich der Regelungen im Vertrag zur Gegenleistung für den Anteilsverkauf, dass die Veräußerer keine Ansprüche mehr gegen die Klägerin, insbesondere aus Geschäftsbeziehungen der A D S.A. mit der Klägerin, haben. Vorsorglich verzichteten die Veräußerer auf alle ihnen noch zustehenden Ansprüche gegen die Klägerin und nahm die Klägerin diesen Verzicht an. Ebenso erklärte die Klägerin, dass Sie keine Ansprüche mehr gegen die A D S.A. hat und verzichtete vorsorglich auf alle ihr etwaig noch zustehenden Ansprüche.
Zum Kaufpreis ist im Vertrag festgehalten, dass er nur für das Stammkapital von 100.000 DM entrichtet wird. Der sich aus dem Ausgleich der Bilanzwerte ergebende Saldo von Aktiva minus Passiva laut Schlussbilanz zum 31.12.2004 ist von den Erwerbern anzuerkennen. In Höhe dieser Saldos gewähren die Erwerber der Klägerin ein Gesellschafterdarlehen zur Auszahlung an die A D S.A.. Ein etwaiger Saldo von Passiva minus Aktiva ist von der A D S.A. an die Erwerber auszuzahlen.
In der Bilanz der Klägerin zum 31.12.2005 sind jeweils ein Gesellschafterdarlehn der beiden neuen Gesellschafter von 21.000 € ausgewiesen.
In der Anlage A des Vertrages ist des Weiteren vereinbart, dass die A D S.A. die Kosten der Beschäftigung einer namentlich genannten Arbeitnehmerin bis zum 31.3.2005 und die sich aus der Kündigung ergebenden Kosten trägt. Weiterhin erstattet die A D S.A. dem Erwerber 50 % der Personalkosten der Monate Januar bis März 2005. Die nach der Übernahme der Gesellschaft anfallenden Kosten, die sich auf die Zeit bis zum 31.12.2004 beziehen, gleicht die A D S.A. dem Erwerber ebenfalls aus. Zusätzlich hat die A D S.A. den Erwerber zu berechtigten Ansprüchen von Kunden zu vertraglichen Leistungen, die bereits bis zum 31.12.2004 bezahlt, aber erst in 2005 erbracht werden, und zu berechtigten Ansprüchen der Mitarbeiter, die bis zum 31.12.2004 entstanden sind, schadlos zu halten. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Vertrag nebst der Anlage verwiesen.
Das Anstellungsverhältnis der Klägerin mit dem Erwerber E wurde mit Vereinbarung vom 26.11.2004 zum 31.12.2004 im gegenseitigen Einvernehmen aufgehoben. Mit der Aufhebung waren alle Ansprüche aus dem Vertragsverhältnis abgegolten.
Ebenfalls wurde der Vertrag über die freie Mitarbeit des Erwerbers F beendet, zu dem dieser der Klägerin mit Schreiben vom 09.09.2004 eine Aufstellung seiner Ansprüche übermittelte. Die Ansprüche wurden später jedoch nicht geltend gemacht.
Mit Beschluss des Aufsichtsrates vom 19.10.2004 erließ die A C S.A. der Klägerin Forderungen in Höhe von 442.276 €, da auch die A D S.A. als Muttergesellschaft der A C S.A. entsprechende Forderungen erlassen hatte.
Mit Schreiben vom 15.4.2005 erließ die A D S.A. der Klägerin ihre Forderung aus den im Jahr 2004 gewährten Liquiditätszuschüssen in Höhe von 235.000 € und mit Schreiben vom 24.6.2005 eine weitere Forderung von 20.000 €.
Die Klägerin erfasste im Rahmen ihrer Gewinnermittlung zum 31.12.2004 sowohl den Erlass der Forderungen Höhe von 442.276 € als auch in Höhe von 235.000 € und 20.000 € als außerordentlichen Ertrag.
Zusammen mit der Körperschaftsteuererklärung 2004 reichte die Klägerin dem Beklagten am 8.11.2005 die Nachweise über die Forderungserlasse ein und beantragte gleichzeitig unter Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 27.3.2003 den Erlass der Steuer aus sachlichen Billigkeitsgründen.
Der Beklagte veranlagte die Klägerin mit Bescheid vom 16.12.2005 erklärungsgemäß zur Körperschaftsteuer 2004. Der Bescheid wurde bestandskräftig.
Den Erlassantrag lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 30.08.2007 ab.
Der nach Abschluss des erfolglos gebliebenen Einspruchsverfahrens erhobenen Klage hat der Senat mit Urteil vom 14.09.2011 insoweit stattgegeben, als er den ablehnenden Bescheid vom 30.08.2007 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 16.09.2008 aufgehoben und den Beklagten zur Neubescheidung des Erlassantrags verpflichtete, soweit er den Erlass der Körperschaftsteuer 2004, die auf dem Forderungserlass in Höhe von 442.276 € beruht, abgelehnt hatte. Im Übrigen (ausdrückliche Erlasse vom 15.04.2005 und 24.06.2005 in Höhe von 235.000 € und 20.000 €) hat der Senat die Klage als die Körperschaftsteuer 2005 betreffend abgelehnt. Wegen des Vorbringens der Beteiligten im ersten Rechtszug und in der Urteilsbegründung wird auf das Urteil vom 14.09.2011 verwiesen.
Der Bundesfinanzhof hat mit Beschluss vom 17.07.2012 im Umfang der Klageabweisung das Urteil des Senats aufgehoben und die Sache an den Senat zurückverwiesen zur Prüfung, ob die Beträge von 235.000 € und 20.000 € nicht bereits durch den Vertrag vom 14.12.2004 erlassen wurden und die Schreiben vom 15.04.2005 und 24.06.2005 nur deklaratorische Bedeutung haben.
Die Klägerin trägt nunmehr vor, bereits bei Vertragsschluss und Übertragung der Gesellschaftsanteile am 14.12.2004 habe festgestanden, dass seitens der Veräußerer auf alle weiteren Ansprüche gegen die Klägerin verzichtet werde. Von diesem Verzicht sei insbesondere auch die Zahlung am 23.12.2004 umfasst. Dies könnten der Zeuge G und der damalige alleinvertretungsberechtigte General Director der A D S.A. H bezeugen. Der Verzicht habe sowohl die bestehenden als auch die bis zum Ende des Jahres 2004 noch entstehenden Ansprüche umfassen sollen.
Sofern die Veräußerer die Verzichte nicht ausgesprochen hätten, hätten die Gesellschafter die Anteile an der Klägerin nicht übernommen. Allein aus diesem Grund seien die Forderungsverzichte ausgesprochen worden. Die Erwerber hätten die seinerzeit bestehenden Verbindlichkeiten der Klägerin nicht übernehmen wollen. Bei Übernahme von Verbindlichkeiten wäre die Klägerin nicht sanierungsfähig gewesen. Auf den Forderungsverzichten habe das gesamte Sanierungskonzept beruht.
Neben den Veräußerern hätten auch die Erwerber auf erhebliche Forderungen verzichtet. Der Gesellschafter E habe auf Ansprüche aus Lohn- und Gehaltszahlungen bis zum 30.06.2005 und auf Urlaubsansprüche aus den Jahren 2004 und 2005 verzichtet. Auch der Gesellschafter F habe auch einen erheblichen Teil seiner vertraglich vereinbarten Forderung verzichtet.
Bei Abschluss des Vertrages am 14.12.2004 sei auch bereits allen Beteiligten bekannt gewesen, dass ohne eine weitere Zahlung der A D S.A. im Dezember 2004 in Höhe von 95.000 € die Dezembergehälter der Klägerin in Höhe von 40.800,03 € und die Umsatzsteuer in Höhe von 27.382,93 € und weitere Forderungen nicht mehr hätten von der Klägerin bezahlt werden können.
Die Klägerin beantragt,
1. unter Aufhebung des klageabweisenden Teils des Urteils vom 14.09.2011 - 10 K 3755/08 K - den Beklagten zu verpflichten, die Körperschaftsteuer 2004 und den Solidaritätszuschlag zur Körperschaftsteuer 2004 insoweit zu erlassen, als die Steuern auf den erlassenen Forderungen in von 235.000 € und 20.000 € beruhen,
2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,
die Klage im Umfang des Urteils vom 14.09.2011 - 10 K 3755/08 K - abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor, der Verzicht auf die Liquiditätszuschüsse sei auch im Hinblick auf die Regelungen im Vertrag vom 14.12.2004 gesellschaftlich und nicht durch die Sanierung der Klägerin veranlasst. Die Differenz zwischen Aktiva und Passiva (ohne Eigenkapital) zum 31.12.2004 habe 506,10 € betragen. Nach den vertraglichen Regelungen hätten die Gesellschafter der Klägerin (die Erwerber) in dieser Höhe der Klägerin ein Darlehen zu gewähren. Wäre der Differenzbetrag negativ gewesen, das heißt hätten die Passiva die Aktiva überstiegen, hätte die A D S.A. in Höhe der Differenz eine Zahlung an die Erwerber, das heißt die Gesellschafter der Klägerin, leisten müssen. Hätte die A D S.A. nicht auf die Liquiditätszuschüsse verzichtet, hätten sich in dieser Höhe die Passiva der Klägerin erhöht und hätte die A D S.A. in dieser Höhe eine Zahlung an die Erwerber der Gesellschaftsanteile der Klägerin leisten müssen. Für die A D S.A. sei es daher unerheblich gewesen, ob sie auf die Forderung verzichtet habe oder ein Entgelt für die Übernahme der Gesellschaftsanteile durch die Erwerber hätte leisten müssen. Dies verdeutliche, dass es der A D S.A. nicht um eine Sanierung der Klägerin gegangen sei, sondern darum sich mit möglichst geringem Verlust von den Gesellschaftsanteilen an der Klägerin zu lösen.
Im Falle der Annahme einer Verzichtserklärung im Vertrag vom 14.12.2004 sei diese zusammen mit der Gestaltung des Kaufpreises und dem Verzicht durch die A D S.A. vom 19.10.2004 über 442.276 € zu würdigen. Die A D S.A. sei zwar ab dem 21.10.2003 nicht mehr Gesellschafterin der Klägerin gewesen. Sie sei aber im Zeitpunkt des Vertragsschlusses im Dezember 2004 eine Schwestergesellschaft gewesen. Auch ein etwaiger Nichtverzicht dieser Schwestergesellschaft hätte für die A D S.A. als Muttergesellschaft zu einem höheren an die Erwerber der Gesellschaftsanteile zu leistenden Betrag geführt.
Gesellschaftsrechtlich motivierte Forderungsverzichte schlössen ein für eine Sanierung notwendiges Gläubiger-Schuldner-Verhältnis aus. Ein eigenbetrieblich und nicht gesellschaftlich veranlasster Forderungsverzicht liege nur vor, wenn der Forderungsverzicht durch den Gesellschafter auch ausgesprochen worden wäre, wenn er nicht Gesellschafter wäre. Beteiligten sich ausschließlich Gesellschafter und nicht auch fremde Gläubiger an einem Schuldenerlass, sei regelmäßig von einer gesellschaftlichen Veranlassung auszugehen.
Da der Vertrag bereits am 14.12.2004 geschlossen worden sei, könne ein etwaig darin enthaltener Verzicht den Liquiditätszuschuss über 95.000 € vom 23.12.2004 nicht umfassen.
II.
Die Klage ist in vollem Umfang begründet.
Die den Erlass der Körperschaftsteuer 2004 ablehnende Entscheidung des Beklagten vom 30.8.2007 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 16.9.2008 verletzt wegen rechtswidriger Ermessensausübung gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO die Klägerin in ihren Rechten über den im Urteil vom 14.09.2011 – 10 K 3755/08 K – entschiedenen Umfang hinaus auch insoweit, als der Beklagte den Erlass der Körperschaftsteuer 2004 abgelehnt hat, die auf der Gewinnerhöhung durch den Erlass der Forderung in Höhe von 235.000 € und 20.000 € (gesamt 255.000 €) beruht. Der Ablehnungsbescheid und die Einspruchsentscheidung sind daher gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO auch in diesem Umfang aufzuheben und der Beklagte gemäß § 101 Satz 2 FGO zu verpflichten, den Erlassantrag der Klägerin auch insoweit unter Beachtung der im Urteil vom 14.09.2011 und der nachfolgend dargelegten Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden.
1. Die Klägerin hat zu Recht auch den Erlass der Forderungen über 235.000 € und 20.000 € gewinnerhöhend im Jahr 2004 erfasst.
Bezogen auf die Beträge von 235.000 € und 20.000 € liegen zwar ausdrückliche und gesonderte Verzichtserklärungen der A D S.A. vom 15.04.2005 und 24.06.2005 vor; diese Erklärungen haben jedoch nur deklaratorische Bedeutung, da bereits mit Vertrag vom 14.12.2004 unter II. 7. der Erlass der bestehenden Rückforderungsansprüche zu den Liquidationszuschüssen und der Verzicht auf die Rückzahlung der weiteren bis zum 31.12.2004 zu leistenden Zuschüsse wirksam erklärt worden ist.
Die vertraglichen Regelungen zur Anteilsveräußerung und Übertragung der Gesellschaftsanteile, den Gegenleistungen, den Forderungsverzichten und den Kostentragungen verdeutlichen, dass mit Wirkung zum 31.12.2004 nicht nur die Gesellschaftsanteile und die Gewinnbezugsrechte übergehen sollten, sondern auch zu den Erträgen und wirtschaftlichen Lasten zu diesem Stichtag ein Wechsel und eine Abgrenzung zwischen Veräußerer und Erwerber vorgenommen werden sollte. Ziel der Regelungen war es, dass sich die bisherigen Gesellschafter von der Klägerin lösten, aber auch dass das Unternehmen der Klägerin in großem Umfang entschuldet wurde und mit einem ausgeglichenen Bilanzbild durch die neuen Gesellschafter fortgeführt werden sollte. Die bis zum 31.12.2004 verursachten und entstandenen Lasten sollten die bisherigen Gesellschafter tragen und die Klägerin insoweit freistellen und entlasten. Zur Wertung der vertraglichen Regelungen und den insoweit maßgebenden Erwägungen wird auf die Ausführungen auf den Seiten 18-20 des Urteils vom 14.09.2011 verwiesen.
Zu den Liquiditätszuschüssen liegt im Vertrag vom 14.12.2004 ein rechtsverbindlich von den Vertragsbeteiligten vereinbarter Verzicht auf die Rückzahlung der Liquidationszuschüsse, die bis zum 31.12.2004 geleistet wurden und werden., d.h. auch für den Zuschuss vom 23.12.2004.
Vor dem Hintergrund der im Urteil bereits dargestellten Zielrichtung der vertraglichen Vereinbarung ist unter II. 7. bereits ein Erlassvertrag gemäß § 397 Abs. 1 BGB - nach dem Wortlaut - zu bestehenden gegenseitigen Forderungen zwischen der A D S.A. und der Klägerin geschlossen worden. Der Wortlaut der Vereinbarung behandelt die „noch zustehenden Ansprüche“, d.h. bereits entstandene Ansprüche. Ergänzend zu diesem Wortlaut und zur Ermittlung des Inhalts dieser Regelung aus Sicht der Vertragsbeteiligten sind jedoch insbesondere die Vereinbarungen der Anlage A heranzuziehen.
In der Anlage A sind einzelne Kosten, insbesondere Personalkosten unter Beachtung von Kündigungsfristen, aber auch Sachkosten geregelt. Nach der getroffenen Vereinbarung sind die Kosten nach der Verursachung bis zum oder nach dem 31.12.2004 entweder von den Veräußerern oder den Erwerbern zu tragen. Nach Ziffer 2 und 3 hat die A D S.A. als Veräußerer die dort genannten und bis zum 31.12.2004 verursachten und begründeten Kosten der Klägerin zu ersetzen. Diese Regelungen zeigen, dass zum 31.12.2004 ein Schnitt erfolgen und die Klägerin ab dem 01.01.2005 von den neuen Gesellschaftern ohne die geregelten Belastungen der vorangegangenen Zeit fortgeführt werden sollte. Die bis zum 31.12.2004 angefallenen Aufwendungen und Belastungen sollten die bisherigen Gesellschafter tragen und ausgleichen.
Vor dem Gesamtbild der Regelungen des Vertragswerks einschließlich der Anlage A ist im Wege ergänzender Vertragsauslegung die Vereinbarung unter II. 7. des Vertrages daher dahin auszulegen, dass auf alle Forderungen, die bis zum Übergangsstichtag 31.12.2004 entstanden sind und noch entstehen, gegenseitig verzichtet wird. Nur diese Auslegung wird dem in den getroffenen Vereinbarungen zum Ausdruck kommenden Vertragswillen der Vertragsbeteiligten gerecht. Dieses Verständnis der getroffenen Verzichtsvereinbarung wird auch durch die nachfolgend nochmals separat ausgesprochenen ausdrücklichen Verzichte belegt.
Die Forderungserlasse sind daher zutreffend im Veranlagungszeitraum 2004 zur Körperschaftsteuer erfasst und bei der Prüfung des Erlassantrages noch einzubeziehen.
2. Zu den Voraussetzungen eines Erlasses wegen eines Sanierungsgewinns und zu den anzustellenden Ermessenserwägungen wird auf das Urteil vom 14.09.2011 verwiesen. Die dort ausgeführten Erwägungen und Begründungen des Gerichts gelten auch für die erlassenen Forderungen in Höhe von insgesamt 255.000 €. Ebenso wie bei der von der A C S.A. erlassenen Forderung ist auch der Erlass der Forderung in Höhe von 255.000 € durch die A D S.A. nicht als vorrangig gesellschaftlich veranlasst, sondern als auf die Sanierung des Unternehmens der Klägerin ausgerichtet zu werten. Die im Urteil ausgeführten Erwägungen zur Ermessensausübung gelten auch für diesen Forderungserlass.
Die nach dem Beschluss des BFH vom Beklagten vorgetragenen Argumente wiederholen im Wesentlichen seinen vorherigen Vortrag und führen zu keiner anderen Einschätzung der Veranlassung der Forderungsverzichte. Die vorgetragenen Auswirkungen des Forderungsverzichts bzw. eines unterbliebenen Forderungsverzichts lassen eine gesellschaftliche Veranlassung nicht erkennen. Die Klägerin war im Jahr 2004 über schuldet und ohne weitere Rettungsmaßnahmen insolvent. Hätte die A D S.A. allein sich mit möglichst geringen weiteren Verlusten von den Gesellschaftsanteilen an der Klägerin trennen wollen, hätte sie die Anteile allein zum Erinnerungswert übertragen und einen Forderungsverzicht aussprechen können, ohne weitere Kosten zu übernehmen. Eine weitere Alternative wäre die Insolvenz der Klägerin gewesen. Diese Wege hat die A D S.A. nicht beschritten. Sie hat mit der Ausgleichsregelung unter III. des Vertrages und in Anlage A weitere Lasten und Risiken übernommen, die über den Verlust ihrer Gesellschaftsanteile für 1 € und den Verlust ihrer bestehenden Forderungen hinausgingen. Auch hätte sie bei einer gesellschaftlich motivierten möglichst kostengünstigen Lösung von der Klägerin nicht noch nach Vertragsschluss einen weiteren Liquiditätszuschuss von 95.000 € geleistet. Diese Verhaltensweise lässt sich nur mit dem Interesse erklären, die Klägerin wieder auf eine neue tragfähige Grundlage zu stellen und sie durch die Erwerber mit Erfolgsaussicht fortführen zu lassen.
Diese Erwägungen und Wertungen hat der Beklagte bei seiner Ermessensausübung nicht einbezogen, sondern die Veranlassung der Forderungsverzichte isoliert danach beurteilt, wie sich diese auf der Grundlage des Vertrages vom 14.12.2004 auswirken. Zu werten ist jedoch, dass und mit welchem Inhalt, welchen Auswirkungen gerade diese Vereinbarung vom 14.12.2004 mit ihrem konkreten Inhalt geschlossen wurde und welche anderen Handlungsalternativen bestanden haben. Insbesondere diese Gesichtspunkte hat der Beklagte in seine Ermessenserwägungen einzubeziehen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. § 709 der Zivilprozessordnung.
Die Entscheidung zum Beschluss beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.