Nachträglicher Wechsel der Gewinnermittlungsart (EÜR → Bilanz) abgewiesen
KI-Zusammenfassung
Der freiberufliche Kläger beantragte nach einer Betriebsprüfung die nachträgliche Umstellung seiner Gewinnermittlung von Einnahme-Überschuss-Rechnung auf Betriebsvermögensvergleich für 1992–1995. Das zentrale Problem war, ob ein solche nachträgliche Wahländerung zulässig ist. Das Finanzgericht wies die Klage ab: Die Wahl zur EÜR sei zu Beginn der Veranlagungszeiträume durch tatsächliches Verhalten ausgeübt und binde den Steuerpflichtigen. Die Verwendung eines Buchführungsprogramms, das eine Eröffnungsbilanz anlegt, ändere nichts, wenn faktisch nur eine EÜR erstellt wurde.
Ausgang: Klage auf nachträgliche Umstellung von EÜR auf Bilanzierung für 1992–1995 abgewiesen; Wahl zur EÜR bindet den Steuerpflichtigen
Abstrakte Rechtssätze
Das Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ist zu Beginn des Gewinnermittlungszeitraums auszuüben und wird regelmäßig durch das tatsächliche Verhalten (insb. Nichtaufstellung einer Eröffnungsbilanz und Nichtführung von Büchern) ausgeübt.
Erklärungen im Rahmen der Steuerfestsetzung oder im Klageverfahren dienen grundsätzlich nur der Offenlegung einer bereits getroffenen und bindenden Wahlentscheidung, nicht der nachträglichen Änderung dieser Wahl.
Die Verwendung eines Buchführungsprogramms, das die Erstellung einer Eröffnungsbilanz ermöglicht oder automatisch vornimmt, begründet nicht die Wahl der Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich, wenn der Steuerpflichtige de facto lediglich eine Einnahme-Überschuss-Rechnung erstellt.
Ein einmal für einen Gewinnermittlungszeitraum ausgeübtes Wahlrecht bindet den Steuerpflichtigen für diesen Zeitraum; eine Änderung kommt frühestens für Zeiträume in Betracht, für die noch kein Wahlrecht ausgeübt wurde.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Kläger.
Gründe
Streitig ist, ob ein Steuerpflichtiger nachträglich die Gewinnermittlungsart wechseln kann.
Der Kläger (Kl.) ist seit 1991 als freiberuflicher Architekt selbständig tätig. In den Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre 1992 bis 1995 erklärte er Einkünfte aus selbständiger Arbeit gemäß § 18 Einkommensteuergesetz (EStG). Den Gewinn ermittelte der Kl. laut den eingereichten Gewinnermittlungen für diese Jahre nach § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahme-Überschuss-Rechnung. Die ESt-Bescheide ergingen zunächst antragsgemäß, jedoch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (VdN) nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO).
Für die Streitjahre fand in der Zeit vom 24.04.1998 bis 20.10.1998 eine Betriebsprüfung (Bp) durch den Beklagten (Bekl.) statt. Im Rahmen dieser Bp stellte der Betriebsprüfer u.a. fest, dass Einnahmen aus der Errichtung eines Einkaufszentrums i.H.v. 698.820 DM in der Buchführung nicht berücksichtigt worden waren. In der Schlussbesprechung erzielten die Beteiligten Übereinstimmung hinsichtlich der steuerlichen Folgerungen durch die Betriebsprüfung. Der Bekl. änderte die ESt-Bescheide für die Jahre 1992 bis 1995 am 19.04.1999 entsprechend.
Der Kl. legte gegen die geänderten ESt-Bescheide mit Schreiben vom 21.05.1999 Einspruch ein. Zur Begründung führte er mit Schreiben vom 01.07.1999 aus, er gehe für die Jahre 1992 bis 1995 von der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG über.
Die Einkünfte gemäß § 18 EStG belaufen sich auf
| 1992 | 1993 | 1994 | 1995 | |
| lt.Erklärung | 153.235 DM | 143.783 DM | 160.722 DM | ./. 13.710 DM |
| lt. Bp | 503.649 DM | 159.575 DM | 168.186 DM | ./. 5.479 DM |
| lt. Einspruch | 280.713 DM | 261.443 DM | 228.446 DM | 47.636 DM |
Der Bekl. wies den Einspruch des Kl. mit Einspruchsentscheidung vom 17.08.2000 als unbegründet zurück. Er vertritt dabei die Auffassung, bei dem im Einspruchsverfahren gestellten Antrag des Kl., den Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln, handele sich um einen nachträglichen und damit unzulässigen Wechsel der Gewinnermittlungsart. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
Mit der am 20.09.2000 erhobenen Klage verfolgt der Kl. sein Begehren weiter. Er vertritt die Auffassung, das Wahlrecht hinsichtlich der Ausübung einer Gewinnermittlungsart werde nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) ausgeübt durch die Einrichtung der entsprechenden Buchführung. Er, der Kl., habe ein Buchführungsprogramm verwendet, das selbständig eine Eröffnungsbilanz und Bestandskonten einrichte und diese am Jahresende auch über einen Jahresabschluss abschließe. Aus dem Datenbestand dieses Buchhaltungs-programmes sei dann für den streitbefindlichen Zeitraum eine Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG abgeleitet und beim Finanzamt eingereicht worden. Bei diesem Sachverhalt sei ein Wechsel der Gewinnermittlungsart zulässig. Wegen der Begründung der Klage im Einzelnen wird auf den Schriftsatz vom 07.11.2000 Bezug genommen.
Der Kl. beantragt sinngemäß,
die ESt-Bescheide für 1992 bis 1995 vom 19.04.1999 in der
Fassung der Einspruchsentscheidung vom 17.08.2000 zu
ändern und die vom Kl. nach § 4 Abs. 1 EStG ermittelten
Gewinne nach § 18 EStG der Besteuerung zugrunde zulegen.
Der Bekl. beantragte,
die Klage abzuweisen.
Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Die Klage ist nicht begründet.
Die Einkünfte des Kl. aus selbständiger Arbeit als freiberuflich tätiger Architekt waren für die Streitjahre 1992 bis 19995 durch Einnahme-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln.
Als Angehöriger eines freien Berufs konnte der Kl. seinen Gewinn durch Berechnung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 3 EStG) oder durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG) ermitteln. Nach § 4 Abs. 1 EStG ist die Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich die Grundregel (vgl. BFH-Urteile vom 13.10.1989 III R 3031/85, BFHE 159, 123, BStBl. II 1990, 287; vom 30.09.1980 III R 201/78, BFHE 132, 228, BStBl. II 1981, 301). Abweichend hiervon können Steuerpflichtige gem. § 4 Abs. 3 S. 1 EStG, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen (Wahlrecht zu Gunsten einer Einnahme-Überschuss-Rechnung).
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH kann das Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach Einnahme-Überschuss-Grundsätzen nur zu Beginn des Gewinner-mittlungszeitraums ausgeübt werden, und zwar - regelmäßig durch schlichtes Verhalten - dadurch, dass der Steuerpflichtige keine Eröffnungsbilanz erstellt und keine Buchführung einrichtet, sondern die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aufzeichnet (vgl. auch zu den Anforderungen der Aufzeichnung BFH-Urteile in BFHE 159, 123, BStBl. II 1990, 287 m.w.N.; vom 12.10.1994 X R 192/93, BFH/NV 1995, 587). Dementsprechend kann späteren Erklärungen des Steuerpflichtigen - z.B. im Rahmen der Steuerfestsetzung oder eines Klageverfahrens - jedenfalls im Grundsatz lediglich die Bedeutung zukommen, dass sie die getroffene und bindende (BFH/NV 1995, 587) Wahlentscheidung offen legen (vgl. hierzu grundlegend BFH-Urteil vom 02.03.1978, IV R 45/73, BFHE 125, 45, BStBl. II 1978, 431; Weber-Grellet in Kirchhoff/Söhn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 4 D 31, 34; Kanzler, Finanzrundschau 1998, 233, 245).
Nach diesen Grundsätzen hat der Kl. sein Wahlrecht hinsichtlich der Gewinnermittlungsart für die Streitjahre bindend zu Gunsten der Einnahme-Überschuss-Rechnung ausgeübt. Er hat nämlich jeweils zu Beginn des entsprechenden Gewinnermittlungszeitraumes zum 01. Januar keine Eröffnungsbilanz aufgestellt. Die Verwendung eines Buchführungsprogrammes, welches die Aufstellung einer Eröffnungsbilanz zulässt bzw. diese automatisch erstellt, ist jedenfalls keine zulässige Ausübung des Wahlrechts hin zu der Ermittlung des Gewinnes durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG, wenn der Steuerpflichtige auf Grund der laufenden Buchführung tatsächlich nur eine Einnahme-Überschuss-Rechnung erstellt.
Ausweislich der Steuerakten hat der Kl. aber in allen Streitjahren eine Einnahme-Überschuss-Rechnung erstellt und auf Grund dieser Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG seine Einkommensteuererklärung beim beklagten Finanzamt eingereicht. Spätestens mit diesem eindeutigen Verhalten hat der Kl. sein Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ausgeübt und auch nach Außen hin dokumentiert.
Der Kl. kann damit für die Gewinnermittlungszeiträume 1992 bis 1995 nicht nachträglich zur Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG übergehen. Das von ihm tatsächlich ausgeübte Wahlrecht bindet ihn für diesen Zeitraum.
Auf Grund dieser eindeutigen Wahlrechtsausübung über mehrere VZe braucht der Senat auch nicht zu entscheiden, ob die von der neueren Literatur gegen die Rechtsprechung des BFH zum maßgeblichen Zeitpunkt der Wahlrechtsausübung erhobenen Einwände durchgreifen oder nicht (zum Streitstand vgl. BFH-Urteil vom 09.11.2000 IV R 18/00, BStBl. II 1001, 102, 104 m.w.N.). Nach übereinstimmender Auffassung kommt eine Änderung des einmal ausgeübten Wahlrechts frühestens für einen Zeitraum in Betracht, für den der Steuerpflichtige noch kein Wahlrecht ausgeübt hat (vgl. BFH a.a.O.).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).