Einbringung in KG als Veräußerung: Spekulationsgewinn nach §23 EStG bestätigt
KI-Zusammenfassung
Die Kläger rügen die berichtigte Einkommensteuerfestsetzung wegen eines von der Betriebsprüfung festgestellten Spekulationsgewinns aus der Einbringung von Grundstücksteilen in eine KG. Streitpunkt ist, ob die Einbringung ein Veräußerungsgeschäft i.S.d. §23 EStG ist oder die Flächen bereits Betriebs-/Sonderbetriebsvermögen bildeten. Das FG bestätigt, dass die innerhalb von zwei Jahren erfolgte Einbringung tauschähnlich und daher nach §23 zu versteuern ist; eine Betriebsvermögenszuordnung wurde verneint.
Ausgang: Klage gegen berichtigten Änderungsbescheid wegen Feststellung eines Spekulationsgewinns abgewiesen; Änderungsbescheid bestätigt (Spekulationsgewinn 85.229 DM).
Abstrakte Rechtssätze
Die Einbringung eines aus dem Privatvermögen stammenden Wirtschaftsguts in eine (gewerblich geprägte) Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten ist ein tauschähnlicher Vorgang und damit ein Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 23 Abs. 1 EStG.
Für die Berechnung der Spekulationsfrist nach § 23 EStG sind die der Anschaffung und Veräußerung zugrunde liegenden obligatorischen Geschäfte (notarielle Beurkundung) maßgebend.
Erfolgt die Einbringung eines privat gehaltenen Grundstücks in eine Personengesellschaft innerhalb der zweijährigen Spekulationsfrist, ist der sich ergebende Wertunterschied als Spekulationsgewinn steuerpflichtig.
Allein die Absicht, ein Wirtschaftsgut später der Gesellschaft zu überlassen oder einzubringen, begründet noch kein Betriebs- oder Sonderbetriebsvermögen; hierfür ist eine tatsächliche Nutzungsüberlassung oder eine eindeutige Bestimmung zur Nutzungsüberlassung erforderlich.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits tragen die Kläger.
Gründe
Streitig ist, ob der Kläger (Kl.) einen Gewinn nach den §§ 22 Nr. 2, 23 Einkommensteuergesetz (EStG) erzielt hat.
Der verheiratete Kl. wird zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Der haupt- und freiberuflich als Steuerberater tätige Kl. ist gleichzeitig Kommanditist der Firma L und N GmbH & Co KG (KG). Die KG errichtete und betreibt eine Tennisanlage.
Die Kl. gaben ihre ESt-Erklärung für das Streitjahr 1994 am 22.12.1995 beim beklagten Finanzamt ab. Die Veranlagung erfolgte mit ESt-Bescheid vom 14.03.1995 zunächst antragsgemäß.
Auf Grund einer Prüfungsanordnung vom 03.12.1999 fand um die Jahreswende 1999 /2000 eine Betriebsprüfung für das Streitjahr 19994 bei den Kl. statt.
Der Betriebsprüfer ermittelte folgenden Sachverhalt:
Der Kl. erwarb mit notariellem Übergabevertrag vom 22.03.1994 ( UR Nr. 249/94 des Notars I ) das Eigentum an dem Grundstück Gemarkung S , Flur 247, Flurstück 151, Landwirtschaftsfläche, ..., zur Größe von 3.829 qm. Die Übertragung erfolgte unentgeltlich. Auf die bei den Akten befindliche Vertragsausfertigung wird verwiesen.
Mit notariellem Vertrag vom gleichen Tage ( UR Nr. 250/94 des Notars I ) erwarb der Kl. von der Stadt S durch Tausch die Grundstücke Gemarkung S , Flur 247, Flurstücke 150 und 152 in einer Gesamtgröße von 1.168 qm. Als Gegenleistung übertrag er Flächen aus der zuvor per Übergabevertrag erworbenen Grundstücksfläche auf die Stadt. Der Tausch erfolgte wertgleich unter Ansatz eines Kaufpreises von 20 DM/qm, wobei hinsichtlich der ungleichen Flächengröße eine entsprechende Ausgleichszahlung zu leisten war. Auf den Inhalt des Vertrages wird ebenfalls verwiesen.
Mit einem weiteren notariellem Vertrag vom 07.04.1994 ( UR Nr. 278/94 des Notars
I ) brachte der Kl. den zur Errichtung der Tennishalle und der Tennisplätze erforderlichen Grundbesitz in die KG ein. Die KG aktivierte das Grundstück mit 250.000 DM, entsprechend einem Preis von 92,97 DM/qm. Im Gegenzug schrieb sie dem Kl. auf seinem Kapitalkonto einen Betrag von 250.000 DM gut.
Der Betriebsprüfer vertrat bezüglich dieses Einbringungsvorganges die Auffassung, der Kl. habe, soweit die eingebrachte Teilfläche in einer Größe von 1.168 qm aus dem o. a. Tauschvertrages mit der Stadt S stamme, einen Veräußerungsgewinn gem. §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG erzielt. Er habe diese Flächen insoweit zu einem Tausch/Kaufpreis von 20 DM/qm erworben. Mit der Einbringung habe er die gleichen Flächen entgeltlich zu einem Preis von 92,97 DM/qm auf die KG übertragen. Der Differenzbetrag von 85.229 DM sei als Spekulationsgewinn zu erfassen.
Der Bekl. berichtigte den ESt-Bescheid für das Streitjahr 1994 deswegen am 24. 03. 2000 nach § 173 Abs. 1 Abgabenordnung (AO).
Die Kl. legten gegen den Änderungsbescheid am 29.03.2000 Einspruch ein.
Sie vertreten sinngemäß die Auffassung, die streitbefangenen Grundstücksflächen seien bereits mit dem Übertragungsvertrag vom 22.03.1994 Betriebsvermögen bzw. Sonderbetriebsvermögen des Kl. geworden. Da die Übertragung unentgeltlich erfolgt und das Grundstück mehr als 5 Jahre im Eigentum des Übertragenden gewesen sei, sei es zu diesem Zeitpunkt mit dem Wert, der dem späteren Wert der Übertragung in die KG entspreche, in sein Betriebsvermögen eingelegt worden. Der später stattfindende Tausch mit der Stadt S sei im betrieblichen Bereich erfolgt, wobei man von einer Wertgleichheit ausgegangen sei. Die Einbringung in die KG danach habe zu keiner Gewinnrealisierung geführt.
Der Bekl. wies den Einspruch der Kl. mit Einspruchsentscheidung vom 25.09.2002 zurück.
Mit der am 21.10.2002 erhobenen Klage verfolgen die Kl. ihr Begehren weiter.
Der Kl. vertritt weiterhin die Auffassung, dass ihm letztlich von seinen Eltern übertragende Grundstück sei bereits mit der unentgeltlichen Übertragung Betriebsvermögen geworden. Er habe bereits seit Anfang des Jahres 1994 die Errichtung der Tennishalle unter Einbeziehung dieses Grundstückes geplant. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die Klageschrift Bezug genommen.
Der Senat hat mit Beschluss vom 03.02.2005 die KG sowie den Mitgesellschafter des Kl. Herrn N zum Klageverfahren beigeladen.
Die Kl. beantragen,
den Änderungsbescheid vom 24.03.2000 und die Einspruchsent-
scheidung vom 25.09.2002 aufzuheben.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Klage ist nicht begründet.
Der Änderungsbescheid vom 24.03.2000 und die Einspruchsentscheidung vom 25.09.2002 sind rechtmäßig.
Der Beklagte hat im Anschluss an die bei den Kl. durchgeführte Betriebsprüfung rechtsfehlerfrei entschieden, dass der Kl. im Streitjahr 1994 einen sog. "Spekulationsgewinn" nach den §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG i.H.v. 85.229 DM erzielt hat und diesen Betrag als sonstige Einkünfte der Einkommensbesteuerung unterworfen.
Spekulationsgeschäfte i.S. dieser Vorschriften (in der im Streitjahr gültigen Fassung) sind Veräußerungsgeschäfte, bei denen bei der Veräußerung von Grundstücken der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung dieses Wirtschaftsgutes nicht mehr als zwei Jahre beträgt.
Für die Berechnung der Spekulationsfrist ist dabei grundsätzlich das der Anschaffung und Veräußerung zu Grunde liegende obligatorische Geschäft, d.h. der Abschluss des notariellen Beurkundungsvertrages, maßgebend.
Im Streitfall hat der Kl. mit notariellem Vertrag vom 22.03.1994 (Urkundsrollennummer 250/94) verschiedene Grundstücksparzellen von der Stadt S zu einem Tausch/Kaufpreis von 20,00 DM/qm erworben.
Er hat aus diesem Erwerbsvorgang am 07.04.1994, und damit innerhalb der maßgeblichen Zweijahresfrist, 1168 qm in die KG gegen die Gewährung von Gesellschaftsrechten mit einem Wert von 250.000 DM eingebracht.
Mit diesem Einbringungsvorgang hat der Kl. ein Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 23 EStG verwirklicht. Nach herrschender Auffassung in der Literatur (vgl. Kirchhof/Fischer EStG 2. Aufl., § 23 Rdz. 12; Schmidt/Heinicke EStG 13. Aufl., § 23 Anm. 6 b jeweils m.w.N.) ist die Einbringung eines Wirtschaftsgutes aus dem Privatvermögen in eine gewerblich tätige oder gewerblich geprägte Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten ein tauschähnlicher Vorgang und - wie der Tausch - ein Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 23 Abs. 1 EStG.
Der Bundesfinanzhof hat sich dieser Auffassung mit Urteil vom 19.10.1998 (Az.: VIII R 69/95, BStBl. II 2000, 230) angeschlossen.
Der Kl. hat damit den der Höhe nach nicht streitigen Gewinn i.H.v. 85.229 DM erzielt.
Der Einwand des Kl., das Grundstück sei bereits mit der Übertragung durch seine Eltern Betriebsvermögen geworden, ist für diese Entscheidung schon deswegen nicht erheblich, weil der Bekl. lediglich Grundstücksparzellen in die Gewinnermittlung einbezogen hat, die der Kl. unmittelbar von der Stadt S durch Tausch/Kauf erworben hat.
Auch diese Parzellen sind nicht im Zeitpunkt ihres Erwerbs durch den Kl. Betriebsvermögen geworden.
Eine Betriebsvermögenszugehörigkeit bei der KG scheidet schon deswegen aus, weil die Grundstücke bis zu ihrer Einbringung dem Kl. persönlich zuzurechnen waren.
Die Grundstücke könnten daher im Zeitpunkt ihres Erwerbs durch den Kl. allenfalls dessen Sonderbetriebsvermögen geworden sein. Sonderbetriebsvermögen liegt vor, wenn ein Mitunternehmer ihm gehörende Wirtschaftsgüter seiner Personengesellschaft zur Nutzung überlässt (Sonderbetriebsvermögen I) oder wenn Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören, zur Begründung oder Stärkung seiner Beteiligung an der Personengesellschaft dienen (Sonderbetriebsvermögen II - ständige Rechtsprechung vgl. zuletzt Urteil des BFH vom 23.05.1991, Az.: IV R 94/90, BStBl. II 1991, 800). Das Sonderbetriebsvermögen I umfasst dabei nicht nur die der Personengesellschaft bereits tatsächlich zur Nutzung überlassenen, sondern auch die bereits zuvor angeschafften, aber für eine spätere Nutzungsüberlassung endgültig bestimmten Wirtschaftsgüter (vgl. BFH, Urteil vom 07.12.2000, Az.: III R 35/98, BStBl. II 2001, 316).
Auch unter Berücksichtigung dieser Grundsätze waren die streitbefangenen Grundstücke zu keinem Zeitpunkt Sonderbetriebsvermögen des Kl. Er hat nämlich die streitbefangenen Grundstücke der KG nicht zur Nutzung überlassen bzw. diese zur Nutzungsüberlassung angeschafft. Er wollte vielmehr mit der Anschaffung dieser Grundstücke seine gesellschaftsvertraglichen Verpflichtungen im Übrigen dadurch erfüllen, dass er die Grundstücke unmittelbar in die KG einbringt. Allein diese Absicht ist nicht geeignet, eine Zugehörigkeit zu einem Betriebsvermögen zu begründen.
Der Kl. übersieht bei seiner Argumentation überdies, dass bei der Annahme von Sonderbetriebsvermögen ein Wechsel des Grundstücks von Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen der KG stattgefunden hätte, der nach der im Streitjahr geltenden Fassung der §§ 4, 6 EStG zu einer entsprechenden Gewinnrealisierung geführt hätte.
Nach alledem war die Klage abzuweisen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).