EStG § 23: Rückerwerbsoption löst neue Spekulationsfrist aus
KI-Zusammenfassung
Streit war, ob Gewinne aus der Veräußerung zweier 2008 verkaufter Eigentumswohnungen als private Veräußerungsgeschäfte nach § 23 EStG zu erfassen sind. Die Klägerin meinte, wegen früherer Eigentumszeiten und einer im Erstkaufvertrag vereinbarten Rückerwerbsoption liege keine neue Anschaffung vor bzw. sie sei wirtschaftliche Eigentümerin geblieben. Das FG Münster bejahte eine neue Anschaffung durch Ausübung der fakultativen Option und verneinte eine Rückabwicklung des Erstverkaufs. Da die Veräußerungen innerhalb von zehn Jahren nach dem Rückerwerb erfolgten, blieb der Gewinn steuerbar; die Klage wurde abgewiesen.
Ausgang: Klage gegen den Ansatz sonstiger Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften (§ 23 EStG) abgewiesen.
Abstrakte Rechtssätze
Ein privates Veräußerungsgeschäft nach § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG setzt eine entgeltliche Anschaffung und eine entgeltliche Veräußerung innerhalb der Zehnjahresfrist voraus.
Die Ausübung einer fakultativen Rückerwerbsoption stellt ein selbständiges Anschaffungsgeschäft dar und setzt die Spekulationsfrist des § 23 EStG neu in Lauf.
Eine Einbeziehung von Vorbesitzzeiten kommt nicht in Betracht, wenn der ursprüngliche Grundstückskaufvertrag nicht rückabgewickelt wird; eine Rückabwicklung ist regelmäßig nur bei Nichtigkeit oder wirksamer Anfechtung des Kaufvertrags gegeben.
Wirtschaftliches Eigentum an einem Grundstück geht grundsätzlich mit dem vertraglich vereinbarten Übergang von Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten auf den Erwerber über.
Besteht für den früheren Veräußerer lediglich ein Wahlrecht zur Rückerwerbsausübung, verbleibt wirtschaftliches Eigentum bis zur Ausübung nicht beim Veräußerer.
Leitsatz
Die Nutzung einer fakultativen Rückerwerbsoption setzt eine neue Spekulationsfrist in Lauf.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt die Klägerin.
Gründe
Streitig ist, ob im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr 2008 sonstige Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft anzusetzen sind.
Am 23.12.2008 erließ das beklagte Finanzamt J einen Einkommensteuervorauszahlungsbescheid für 2008 in dem es neben anderen Einkünften der Klägerin sonstige Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft i. H. v. 180.000 EUR ansetzte. Die Höhe der sonstigen Einkünfte ermittelte es dabei im Schätzungswege. Dem Ansatz des Veräußerungsgewinns liegt nachfolgend geschilderter Sachverhalt zugrunde:
Mit notariellem Vertrag vom 26.04.2006 Urkundenrolle Nr. 296/2006 des Notars Dr. M veräußerte die Klägerin an die Firma K Vermögensverwaltungs-GmbH das im Grundbuch von P Blatt 32609 verzeichnete Grundstück Gemarkung P Flur 61 Flurstück 42/1, Gebäude und Freifläche, C groß 228 m², nebst aufstehendem Gebäude. Der vereinbarte Kaufpreis betrug 170.000 EUR.
Die Veräußerung erfolgte zur Abwendung der Zwangsversteigerung der Grundbesitzung.
In § 9 des notariellen Vertrages vereinbarten die Vertragsparteien eine Rückerwerbsoption zu Gunsten der Klägerin mit folgendem Inhalt:
§9
Rückerwerbsoption
Der „Käufer“ verpflichtet sich, dem „Verkäufer“ den hier übertragenen Grundbesitz zu den nachfolgenden Konditionen und im übrigen zu den Konditionen dieses Vertrages zurückzuübertragen, wenn die Rückübertragungsforderung bis spätestens zum 01.04.2008 dem jetzigen „Käufer“ schriftlich vorliegt.
Der Kaufpreis beträgt dann 220.000,00 €. Außerdem sind nachgewiesene Reparaturaufwendungen während der Besitzdauer des jetzigen „Käufers“ durch den jetzigen „Verkäufer“ und dann Rückkäufer zu erstatten.
Zur Sicherung dieses bedingten Rückerwerbsanspruches bewilligt der „Käufer“ die Eintragung einer entsprechenden Vormerkung im Grundbuch.
Die Erschienene zu 1) verpflichtet sich, während der kommenden zwei Jahre mit dieser Vormerkung Grundpfandrechten den Vorrang einzuräumen, soweit sie zur Finanzierung notwendiger Reparaturarbeiten erforderlich sind.
Wegen der weiteren vertraglichen Einzelheiten wird auf die bei den ESt-Akten befindliche Vertragskopie Bezug genommen.
Mit notariellem Vertrag vom 13.03.2007 Urkundenrolle Nr. 123/2007 des Notars T machte die Klägerin von ihrem Optionsrecht nach § 9 des vorbezeichneten Vertrages Gebrauch. Unter Einbeziehung der vom Veräußerer zwischenzeitlich getragenen Reparaturaufwendungen vereinbarten die Vertragsparteien als Kaufpreis 237.000 EUR.
In der Folge teilte die Klägerin die Grundbesitzung mit notarieller Urkunde Urkundenrolle Nr. 19/2008 des Notars T in insgesamt vier selbständige Eigentumswohnungen auf.
Mit zwei weiteren notariellen Verträgen vom 24.01.2008 Urkundenrolle Nr. 20/2008 des Notars T sowie vom 13.02.2008 Urkundenrolle Nr. 52/2008 des Notars veräußerte sie zwei dieser Eigentumswohnungen zu Kaufpreisen i. H. v. 134.000 EUR (24.01.2008) und 178.000 EUR (13.02.2008).
Unter Abzug der Anschaffungs- und Veräußerungskosten errechnete das beklagte Finanzamt einen vorläufigen Veräußerungsgewinn für Zwecke der Einkommensteuer-Vorauszahlungen 2008 i. H. v. 180.000,00 EUR.
Die Klägerin legte gegen den Vorauszahlungsbescheid vom 23.12.2008 am 08.01.2009 Einspruch ein. Zur Begründung führt sie sinngemäß aus, dass sich das in Rede stehende Gebäude P, C vor der Veräußerung der darin geschaffenen Eigentumswohnungen insgesamt mehr als 10 Jahre in ihrem Besitz befunden habe. Die zwischenzeitliche Veräußerung an die Firma K Vermögensverwaltungs-GmbH mit dem nachfolgenden Rückerwerb durch sie stelle keinen neuen Anschaffungsvorgang dar, weil die Rückübertragung bereits Gegenstand des ursprünglichen Veräußerungsvertrages vom 26.04.2006 gewesen sei. In jedem Fall sei der Veräußerungsgewinn zu hoch angesetzt und noch um zusätzliche Kosten zu kürzen.
Im Einspruchsverfahren änderte der Beklagte den angesetzten Veräußerungsgewinn mit Vorauszahlungsbescheid vom 22.04.2009 der Höhe nach auf 131.000 EUR und berücksichtigte insoweit die zusätzlich von der Klägerin nachgewiesenen Kosten. Im Übrigen wies es den Einspruch der Klägerin mit Einspruchsentscheidung vom 04.06.2009 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, die Klägerin habe mit der Veräußerung der zwei Eigentumswohnungen die Tatbestandsvoraussetzungen des § 23 Einkommensteuergesetz (EStG) erfüllt. Die Klägerin habe das Wohngebäude P, C mit notariellem Vertrag vom 13.03.2007 erworben, danach in Eigentumswohnungen aufgeteilt und in 2008 veräußert. Die Nutzung der Rückerwerboption aus dem notariellen Vertrag vom 26.04.2006 führe nicht dazu, dass diese Veräußerung gänzlich entfalle, dass insgesamt gesehen von einer über 10jährigen Besitzdauer der Klägerin auszugehen sei.
Mit der am 29.06.2009 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Zur Begründung führt die Klägerin aus, sie sei trotz Abschluss des notariellen Vertrages vom 26.04.2006 weiterhin wirtschaftlicher Eigentümer der Grundbesitzung geblieben, da sie jederzeit die Möglichkeit gehabt habe von ihrer Rückerwerbsoption Gebrauch zu machen. Im Übrigen stelle sich der konkrete Rückerwerb auch als Rückabwicklung des ursprünglich abgeschlossenen Veräußerungsgeschäftes dar, so dass kein Veräußerungsvorgang im Sinne von § 23 EStG vorliege. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die Klageschrift Bezug genommen.
Der Beklagte hat am 15.09.2010 die Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr 2008 durchgeführt. In dem Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2008 sind sonstige Einkünfte aus einem privaten Veräußerungsgeschäft i. H. v. 142.901,00 EUR berücksichtigt. Diese Einkünfte resultieren der Höhe nach aus dem ursprünglichen Ansatz des Veräußerungsgewinns i. H. v. 131.000,00 EUR korrigiert um die von der Klägerin im Rahmen der Einkommensteuererklärung 2008 in Anspruch genommenen AfA-Beträge und des sich daraus ergebenden korrigierten Buchwertes.
Dieser Veräußerungsgewinn ist der Höhe nach zwischen den Verfahrensbeteiligten unstreitig.
Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
die Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr 2008 ohne den Ansatz von Einkünften aus einem privaten Veräußerungsgeschäft durchzuführen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Senat entscheidet nach § 90 Abs. 2 FGO mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung.
Die Klage ist nicht begründet.
Die zunächst gegen den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid 2008 nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage richtet sich nach Durchführung der Einkommensteuerveranlagung 2008 gegen den im Klageverfahren am 15.09.2010 ergangenen Einkommensteuerbescheid 2008 des Beklagten.
Dieser Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.
Der Beklagte hat in diesem Bescheid dem Grunde und der Höhe nach zutreffend sonstige Einkünfte der Klägerin aus privaten Veräußerungsgeschäften - § 23 EStG - i. H. v. 142.901,00 EUR erfasst.
Nach § 22 Abs. 2 i. V. m. § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG führt ein privates Veräußerungsgeschäft über ein Grundstück oder ein grundstücksgleiches Recht (z. B. Erbbaurecht oder Mineralgewinnungsrecht), bei dem der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt zu sonstigen Einkünften. Unter Anschaffung oder Veräußerung im Sinne des § 23 EStG ist dabei die entgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsgutes zu verstehen.
Zweck des § 23 EStG ist es, innerhalb der Spekulationsfrist realisierte Werterhöhungen eines Wirtschaftsguts in Privatvermögen des Steuerpflichtigen der Einkommensteuer zu unterwerfen (vgl. BFH-Urteil vom 25.08.1987 IX R 65/86, BFHE 151, 132, BStBl II 1988, 248).
Vorliegend hat die Klägerin die von ihr im Frühjahr des Streitjahres 2008 veräußerten Eigentumswohnungen erst mit notariellem Vertrag vom 13. 03. 2007 entgeltlich erworben. Dass die Klägerin mit diesem entgeltlichen Erwerb eine Rückerwerbsoption aus dem am 24. 06. 2006 von ihr abgeschlossenen Verkaufsvertrag hinsichtlich desselben Grundbesitzes genutzt hat, führt im Ergebnis nicht dazu, dass der ursprüngliche Verkauf des Grundbesitzes rückabgewickelt worden ist mit der Folge, dass die Vorbesitzzeiten der Klägerin in eine Berechnung der Spekulationsfrist einzubeziehen wären. Eine derartige Rückabwicklung käme nur bei Nichtigkeit oder Anfechtung eines Grundstückskaufvertrages in Betracht (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 27.06.2006, IX R 47/09, BFHE 214, 267, BStBl II 2007, 162 m. w. N.).
Aufgrund der vereinbarten Rückerwerboption im notariellen Vertrag vom 26.04.2006 stand es jedoch im Belieben der Klägerin die Rückübertragungsforderung tatsächlich bis spätestens zum 01.04.2008 geltend zu machen. Dieses Wahlrecht verdeutlicht, dass es sich bei dem „Rückkauf“ der Klägerin um ein selbständiges Anschaffungsgeschäft im Sinne von § 23 EStG handelt.
Die Klägerin kann in diesem Zusammenhang auch nicht geltend machen, sie sei trotz der Veräußerung am 26.04.2006 wirtschaftlicher Eigentümer (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Abgabenordnung [AO]) des Grundbesitzes geblieben. Nach § 5 des notariellen Veräußerungsvertrages vom 26.04.2006 sollte die Besitzübergabe hinsichtlich des veräußerten Grundbesitzes am Tage der Kaufpreiszahlung erfolgen und zu diesem Zeitpunkt Nutzungen, Gefahren und Lasten auf die Erwerberin übergehen. Aus dieser Regelung ergibt sich eindeutig, dass die Erwerberin nicht nur zivilrechtlicher, sondern auch wirtschaftlicher Eigentümer des Objektes in P geworden ist (vgl. hierzu BFH - Urteil vom 17.12.2008 IV R 11/06, BFH/NV 2009, 937, 939). Nach dieser Entscheidung, der sich der erkennende Senat insoweit anschließt, ist maßgebend für den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums allein, wann der Erwerber vereinbarungsgemäß wirtschaftlich über das Wirtschaftsgut verfügen kann. Das ist bei der Übertragung eines Grundstücks in der Regel der Fall, wenn Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten auf diesen übergehen. Denn maßgebend für eine Zurechnung aufgrund wirtschaftlichen Eigentums ist vor allem, dass Substanz und Ertrag des Grundstücks wirtschaftlich dem Nutzungsberechtigten zustehen.
Der Zeitpunkt dieses Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums an einem Grundstück bestimmt sich danach in der Regel nach dem Moment, zu dem dem Erwerber nach dem notariellen Kaufvertrag Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten übertragen werden (BFH – Urteil vom 18. Juli 2001 X R 39/37, BFHE 196, 139, BStBl. II 2002, 284, m. w. N.).
Nach § 5 des notariellen Vertrages hat damit die Klägerin ihr wirtschaftliches Eigentum durch die Kaufpreiszahlung verloren.
Insgesamt gesehen hat die Klägerin danach in einem Zeitraum von weniger als einem Jahr nach Erwerb die streitbefangenen Eigentumswohnungen veräußert und damit den Tatbestand des § 23 EStG verwirklicht.
Die in dem endgültigen Einkommensteuerbescheid 2008 angesetzten Einkünfte der Klägerin aus dem privaten Veräußerungsgeschäft sind der Höhe zwischen den beteiligten Parteien unstreitig und lassen auch keine Fehler erkennen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.