Keine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG bei Verpachtung des Betriebsvermögens
KI-Zusammenfassung
Die Kläger rügen die Nichtberücksichtigung einer Ansparrücklage nach § 7 g Abs. 3 EStG im ESt-Bescheid 2000. Streitpunkt ist, ob bei Verpachtung des wesentlichen Betriebsvermögens an den Sohn eine voraussichtliche Anschaffung begünstigter beweglicher Wirtschaftsgüter vorliegt. Das FG hält die Rücklagenbildung für unbegründet, da durch die Verpachtung und die Übertragung von Eigentum sowie die Pflicht des Pächters zur Instandhaltung Investitionen des Verpächters voraussichtlich nicht möglich und wirtschaftlich nicht angezeigt sind. Die Revision wurde zugelassen.
Ausgang: Klage gegen Nichtberücksichtigung der Ansparrücklage nach § 7 g Abs. 3 EStG als unbegründet abgewiesen; Revision zugelassen
Abstrakte Rechtssätze
Nach § 7 g Abs. 3 EStG setzt die Bildung einer Ansparrücklage eine hinreichend konkrete Prognose voraus, dass der Steuerpflichtige voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung folgenden Wirtschaftsjahrs ein neues bewegliches Anlagegut anschaffen oder herstellen wird.
Die Ansparrücklage ist ausgeschlossen, wenn die behauptete Investition zum maßgeblichen Zeitpunkt nach den Gesamtumständen nicht möglich erscheint; maßgeblich sind dabei vertragliche Verhältnisse, die die Investitionsmöglichkeit objektiv verhindern.
Die bloße Möglichkeit, den Betrieb künftig wieder selbst auszuüben, oder eingeschränkte Kündigungsrechte des Verpächters begründen für sich genommen keine erforderliche Voraussicht auf Investitionen; es bedarf eines erkennbaren wirtschaftlichen Interesses an der Investition.
Ob die Voraussetzung eines aktiv am Wirtschaftsleben teilnehmenden werbenden Betriebs auch für § 7 g Abs. 3 EStG gilt, ist höchstrichterlich nicht abschließend geklärt; für die Zulässigkeit der Rücklage kommt es jedoch in jedem Fall auf die konkrete Investitionswahrscheinlichkeit an.
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1 neutral
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Anerkennung einer Ansparrücklage nach § 7 g Abs. 3 EStG.
Die verheirateten Kläger (Kl.) werden zur Einkommensteuer (ESt) zusammenveranlagt. Der Kl. verpachtete mit Vertrag vom 12.12.2000 die wesentlichen Teile des beweglichen und unbeweglichen Anlagevermögens seines Dachdeckerbetriebes mit Wirkung vom 01.01.2001 an seinen Sohn. Mitverpachtet wurde der Firmen- bzw. Geschäftswert des Unternehmens. Der Pächter trägt die erforderlichen Instandhaltungsaufwendungen für die gepachteten Wirtschaftsgüter des beweglichen Anlagevermögens. Der auf fünf Jahre abgeschlossene Pachtvertrag verlängert sich automatisch um weitere 10 Jahre, wenn der Pächter nicht ein Jahr vor Ablauf das Pachtverhältnis kündigt. Nimmt der Pächter die Verlängerungsoption wahr, wird das Eigentum am verpachteten beweglichen Anlagevermögen zum 01.01.2006 ohne Gegenleistung auf den Pächter übertragen. Die Verpachtung betrifft dann nur die Räumlichkeiten und den Lagerplatz. Kündigt der Pächter den Pachtvertrag während der ersten oder zweiten Pachtperiode, sind gestaffelte Entschädigungen für die verpachteten beweglichen Wirtschaftsgüter zu entrichten. Der Verpächter kann das Pachtverhältnis nur aus wichtigem Grund kündigen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Pachtvertrag vom 12.12.2000 Bezug genommen.
In der Bilanz auf den 31.12.2000 wies der Kl. Ansparrücklagen gemäß § 7 g Abs. 3 EStG in Höhe von 200.000 DM aus. Nach den vorgelegten Primanoten (Bl. 95 FG-A.) bildete er die Rücklagen am 31.12.2000 wie folgt:
50.000 DM
- 50.000 DM
Kran-LKW 100.000 DM
Transporter 40.000 DM
Server 7.000 DM
Workstation I 1.500 DM
Werkstation II 1.500 DM
200.000 DM
Im ESt-Bescheid 2000 vom 19.09.2002 berücksichtigte der Beklagte (Bekl.) die Ansparrücklagen nicht. Den dagegen erhobenen Einspruch wies der Bekl. durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 04.03.2003 zurück. Zur Begründung trug er unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 27.09.2001 (X R 4/99, BStBl II 2002, 136) vor, Ansparrücklagen könnten nach dem Sinn und Zweck des § 7 g EStG nur von aktiv am Wirtschaftsleben teilnehmenden werbenden Betrieben gebildet werden. Diese Voraussetzung erfülle der Kl., der seinen Betrieb ohne Aufgabeerklärung durch Verpachtung im Ganzen fortführe, nicht.
Die Kl. erhoben mit Schreiben vom 20.03.2003 Klage. Sie sind der Auffassung, der Bekl. berufe sich zu Unrecht auf das BFH-Urteil vom 27.09.2001 (X R 4/99, a.a.O.). Der Urteilsfall betreffe die Bildung einer Ansparabschreibung. Im Streitfall gehe es um die Bildung einer Ansparrücklage. Die gesetzliche Regelung der Ansparabschreibung (§ 7 g Abs. 1, 2 EStG) enthalte Anforderungen, die über die in § 7 g Abs. 3 EStG für die Ansparrücklage genannten hinausgingen und das Erfordernis eines aktiv am Wirtschaftsleben teilnehmenden, werbenden Betriebes begründen würden. Das für die Ansparabschreibung abgeleitete Erfordernis, der Betrieb müsse zukünftig in einer Wettbewerbssituation stehen, könne nicht auf die Frage der Zulässigkeit der Ansparrücklage übertragen werden.
Im Übrigen lasse es der Pachtvertrag entgegen der Auffassung des Bekl. zu, dass sich der Betrieb des Kl. auch zukünftig in einer Wettbewerbssituation befinden könne. Der Kl. habe die Auflösung des Pachtvertrages nicht aus der Hand gegeben. § 2 Nr. 3 a - f nenne mehrere Konstellationen, bei denen dem Verpächter ein Kündigungsrecht zustehe. Daher sei es nach dem Pachtvertrag nicht zwangsläufig, dass das Eigentum an den verpachteten beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens zum 01.01.2006 auf den Pächter übergehen würde. Der Kl. habe daher unter bestimmten Umständen die Möglichkeit, das Pachtverhältnis zu beenden und den Betrieb fortzuführen. Für die Zulässigkeit der Ansparrücklage sei nur die Möglichkeit einer zukünftigen Investition erforderlich.
Auch nach den Bedingungen des Pachtvertrages bestünde ein Bedarf zu Investitionen in das bewegliche Anlagevermögen. Der Kl. habe sich absichern und die Möglichkeit erhalten wollen, den Betrieb wieder selbst auszuüben.
Die Kl. beantragen,
den ESt-Bescheid 2000 vom 19.09.2002 unter Aufhebung der EE vom 04.03.2003 zu ändern und die ESt 2000 unter Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben in Höhe von 100.000 DM niedriger festzusetzen,
hilfsweise, im Fall des Unterliegens,
die Revision zuzulassen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise, im Unterliegensfall,
die Revision zuzulassen.
Zur Begründung trägt er unter Bezugnahme auf die EE vor, aus den im Klageverfahren vorgelegten Unterlagen könne die Bildung der Rücklage verfolgt werden. Die Wirtschaftsgüter, für die eine Rücklage gebildet worden sei, seien ersichtlich. Steuerpflichtige jedoch, die ihren Betrieb durch Verpachtung im Ganzen fortführten, könnten die Regelungen des § 7 g EStG nicht in Anspruch nehmen. Auf Textziffer 1 des BMF-Schreibens vom 25.02.2004 zu Zweifelsfragen bei Ansparabschreibungen werde ergänzend Bezug genommen.
Am 26.03.2004 hat ein Erörterungstermin stattgefunden. Auf das Protokoll wird verwiesen. Der Senat entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung, § 90 Abs. 2 FGO.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet.
Der Beklagte hat es im Ergebnis zutreffend abgelehnt, die gebildete Ansparabschreibung zu berücksichtigen.
Nach § 7 g Abs. 3 EStG können Steuerpflichtige, die den Gewinn durch Bestandsvergleich ermitteln, für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (Ansparabschreibung). Weitere Voraussetzung ist u.a., dass der Steuerpflichtige das begünstigte Wirtschaftsgut "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird" (§ 7 g Abs. 3 Satz 2 EStG).
§ 7 g Abs. 3 EStG ermöglicht keine nur durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzte, ansonsten aber voraussetzungslose Rücklagenbildung (BFH, Urteil vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFH/NV 2002, 181). Vielmehr erfordert das Tatbestandsmerkmal einer "voraussichtlichen" Investition - aus der Sicht des Wirtschaftsjahres, für das die Ansparrücklage gebildet wird - eine Prognose über ein hinreichend konkretes künftiges Investitionsverhalten des Steuerpflichtigen. Im Rahmen der zur Annahme einer "voraussichtlichen" Investition erforderlichen Prognose ist vor allem zu prüfen, ob die Investition überhaupt möglich ist. Der Tatbestand des § 7 g Abs. 3 EStG ist dann nicht erfüllt, wenn die behauptete Investition zum maßgeblichen Beurteilungszeitpunkt nicht möglich ist (BFH, Urteil vom 19. September 2002 X R 51/00, BFH/NV 2003, 250 m.w.N.).
Im Streitfall kann unter Berücksichtigung der Gesamtumstände nicht davon ausgegangen werden, dass der Kl. voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklagen folgenden Wirtschaftsjahrs begünstigte Wirtschaftsgüter anschaffen oder herstellen wird. Mit Vertrag vom 12.12.2000 hat er die wesentlichen Teile des beweglichen und unbeweglichen Anlagevermögens mit Wirkung vom 01.01.2001 an seinen Sohn verpachtet. Der Pächter trägt die erforderlichen Instandhaltungsaufwendungen für das bewegliche Anlagevermögen. Nimmt der Pächter die vertragliche Verlängerungsoption wahr, geht das Eigentum am verpachteten beweglichen Anlagevermögen auf den Sohn über. Der Kl. kann das Pachtverhältnis nur aus wichtigem Grund kündigen. Auf diesem Hintergrund ist kein wirtschaftlich vernünftiger Grund ersichtlich, weshalb der Kl. bei normaler Vertragsabwicklung Investitionen in das bewegliche Anlagevermögen tätigen sollte. Vertraglich ist er dazu nicht verpflichtet. Ein zusätzliches Pachtentgelt ist für diesen Fall nicht vorgesehen. Jedenfalls solange keinerlei Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass der Pachtvertrag nicht wie vorgesehen abgewickelt wird, folgt auch kein begründetes wirtschaftliches Interesse an zukünftigen entsprechenden Investitionen aus der Überlegung heraus, die Möglichkeit offen zu erhalten, den Betrieb künftig wieder selbst auszuüben.
Der Senat kann es vor diesem Hintergrund letztlich offen lassen, ob die Ansparabschreibung nach Abschluss des Pachtvertrages zum Schluss des letzten Wirtschaftsjahres vor Übergang zum ruhenden Betrieb unzulässig ist. Davon könnte auszugehen sein, wenn die bloße Vermietungstätigkeit nicht in den Anwendungsbereich des § 7 g Abs. 3 EStG einzubeziehen wäre. Das hat der Bundesfinanzhof (Urteil vom 27. September 2001 X R 4/99, BStBl II 2002, 136) im Zusammenhang mit den Sonderabschreibungen nach § 7 g Abs. 1 EStG unter Auslegung der Begriffe "Betrieb" und "Betriebsstätte" aus dem Sinn und Zweck der Bestimmung abgeleitet. Höchstrichterlich ist allerdings nicht ausdrücklich geklärt, ob das Erfordernis eines werbenden Betriebes auch im Rahmen des § 7 g Abs. 3 EStG gilt.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.