Auflösungsverlust (§17 EStG) – Klage abgewiesen wegen Verschuldens des Steuerberaters
KI-Zusammenfassung
Der Kläger begehrt die Berücksichtigung eines Auflösungsverlusts nach § 17 Abs. 4 EStG, den sein steuerlicher Berater in der Einkommensteuererklärung 2015 nicht geltend machte. Das FG hält fest, dass das grobe Verschulden des Steuerberaters dem Kläger zuzurechnen ist, weil dieser die Insolvenzlage nicht jährlich überprüfte und keine Aktenvermerke anlegte. Die Klage wird abgewiesen; der Kläger trägt die Kosten.
Ausgang: Klage auf Berücksichtigung des Auflösungsverlusts abgewiesen; das grobe Verschulden des Steuerberaters wird dem Kläger zugerechnet, Kläger trägt die Kosten.
Abstrakte Rechtssätze
Das grobe Verschulden eines beauftragten steuerlichen Beraters ist dem Mandanten zuzurechnen.
Grobe Fahrlässigkeit eines steuerlichen Beraters liegt vor, wenn er bei der Erstellung der Steuererklärung die zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt.
Wird ein steuerlicher Berater mit der Erstellung der Steuererklärung beauftragt, muss er den für die Erklärung maßgeblichen Sachverhalt ermitteln; hierzu gehört bei Beteiligungen die Ermittlung des Insolvenzstatus für die Prüfung eines § 17 Abs. 4 EStG-Auflösungsverlusts.
Die Übertragung von Arbeiten an Mitarbeiter entbindet den Steuerberater nicht von der Pflicht zur sorgfältigen Auswahl, Organisation, Instruktion und Kontrolle sowie zur Dokumentation (z. B. Aktenvermerke).
Hat der Berater Kenntnis von den tatbestandlichen Voraussetzungen eines möglichen Auflösungsverlusts, hat er jährlich zu prüfen, ob der Verlust realisiert ist; unterlässt er dies, kann dies als grobe Fahrlässigkeit gewertet werden.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Rubrum
Es kann dahinstehen, ob der Kläger selbst grob schuldhaft gehandelt hat. Denn es lag ein grobes Verschulden seines Steuerberaters vor, welches der Kläger sich zurechnen lassen muss.
Einen steuerlichen Berater trifft ein grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden von Tatsachen oder Beweismitteln, wenn er bei der Erstellung der Steuererklärung die ihm zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (BFH-Urteil vom 25.11.1983 VI R 8/82, BStBl II 1984, 256).
Wird ein steuerlicher Berater mit der Ausarbeitung der Steuererklärung beauftragt, muss er sich um eine sachgerechte und gewissenhafte Erfüllung der Erklärungspflichten bemühen. Er hat seinen Mandanten, von dessen Belehrungsbedürftigkeit er grundsätzlich auszugehen hat, umfassend zu beraten (BFH, Urteil vom 03.12.2009 VI R 58/07 , BStBl II 2010, 531). Im Rahmen dieser Verpflichtung hat er den für die Abgabe einer vollständigen Steuererklärung maßgebenden Sachverhalt zu ermitteln. Hat der steuerliche Berater Kenntnis von der Entstehung eines Auflösungsverlustes i.S.d. § 17 Abs. 4 EStG, ist er gehalten, bei der Erstellung der Einkommensteuererklärung den Status des Insolvenzverfahrens durch gezielte Nachfrage beim Mandanten zu ermitteln (FG Bremen, Urteil vom 10.12.2003, 2 K 148/03 (1), Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2004, 508).
Die Verpflichtungen des steuerlichen Beraters erlöschen nicht dadurch, dass er Mitarbeiter zur Fertigung von Entwürfen der Steuererklärungen einsetzt. Sie konkretisierten sich in diesen Fällen in eigenen Sorgfaltspflichten des Beraters hinsichtlich der Auswahl seiner Mitarbeiter, der Organisation der Arbeiten in seinem Büro und der Kontrolle der Arbeitsergebnisse der Mitarbeiter; diese Kontroll- und Überwachungspflicht beinhaltet – wenn es sich um einen bewährten und für die übertragene Aufgabe qualifizierten Mitarbeiter handelt – grundsätzlich keine Verpflichtung, dessen Arbeitsergebnisse in allen Einzelheiten zu überprüfen und nachzuvollziehen (BFH-Urteil vom 26.08.1987 I R 144/86, BStBl. II 1988, 109). Weiterhin muss ein Steuerberater, der einem Mitarbeiter Aufgaben überträgt, persönlich oder durch entsprechende Eintragungen in der Handakte über alle relevanten Grundlagen des Falls aufklären bzw. instruieren (vgl. FG Münster, Urteil vom 15.02.2018, 8 K 1923/15 F, EFG 2018, 801).
Diesen Anforderungen ist der steuerliche Berater des Klägers nicht gerecht geworden. Er hat nicht mit der erforderlichen und zumutbaren Sorgfalt an der Erstellung der Steuererklärung mitgewirkt. Er hat bei der Erstellung der Einkommensteuererklärung den Status des Insolvenzverfahrens nicht überprüft und in nicht entschuldbarerweise versäumt, den Auflösungsverlust i.S.d. § 17 Abs. 4 EStG für das Jahr 2015 steuerlich geltend zu machen.
Dem Steuerberater waren bei der Erstellung der Einkommensteuererklärung 2015 alle Tatsachen, die zur Entstehung eines Auflösungsverlusts führen, bekannt. Er wusste von der GmbH-Beteiligung des Klägers und dem im Jahr 2005 eröffneten Insolvenzverfahren. Diese Kenntnis hatte er aufgrund der jahrelangen steuerlichen Betreuung des Klägers und der GmbH. Er hatte auch Kenntnis von der Höhe der Stammeinlage des Klägers und der damit einhergehenden bedeutenden Höhe seines Auflösungsverlusts.
Unklar war bei Beginn des Insolvenzverfahrens im Jahr 2005 lediglich, in welchem Jahr der Verlust steuerlich zu berücksichtigen ist. Ein Auflösungsverlust nach § 17 Abs. 4 EStG ist in entsprechender Anwendung von § 17 Abs. 2 EStG zu ermitteln (BFH-Urteil vom 02.10.1984 VIII R 20/84, BStBl II 1985, 428). Die Gewinnermittlung nach § 17 Abs. 2 EStG ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH nicht nach dem Zuflussprinzip des § 11 EStG, sondern nach einer Stichtagsbewertung auf den Zeitpunkt der Entstehung des Gewinnes oder Verlustes vorzunehmen (z.B. Urteil vom 02.10.1984 VIII R 20/84, BStBl II 1985, 428). Maßgebender Zeitpunkt der Gewinn- oder Verlustrealisierung ist derjenige, zu dem bei einer Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1, § 5 EStG nach handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung der Gewinn oder Verlust realisiert wäre (BFH-Urteil vom 02.10.1984 VIII R 20/84, BStBl II 1985, 428). Maßgebender Zeitpunkt der Verlustrealisierung ist derjenige, zu dem bei einer Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1, § 5 EStG nach handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung der Verlust realisiert wäre (BFH-Urteil vom 02.10.1984 VIII R 20/84, BStBl II 1985, 428). Ein Auflösungsgewinn ist erst in dem Jahr zu erfassen, in dem das auf die wesentliche Beteiligung entfallende Vermögen der Gesellschaft verteilt wurde. Ein Auflösungsverlust kann bereits in dem Jahr erfasst werden, in dem mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Verlusts nicht mehr zu rechnen ist (vgl. BFH-Urteil vom 01.07.2014 IX R 47/13, BStBl II 2014, 786, m.w.N.).
Nach diesen Grundsätzen schied eine Berücksichtigung des Auflösungsverlusts im Jahr 2005 offensichtlich aus. Der Steuerberater hätte aber bei Beachtung seiner Sorgfaltspflichten von nun an jährlich überprüfen müssen, ob der Verlust nunmehr realisiert ist. Er hätte sich jedes Jahr beim Kläger nach dem Stand des Insolvenzverfahrens erkundigen müssen, soweit er nicht als Insolvenzgläubiger der GmbH ohnehin eigene sichere Kenntnis von dem Stand des Verfahrens hatte. Soweit er einen seiner Mitarbeiter mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung beauftragt hat, hätte er diesen mit einer entsprechenden Sachverhaltsermittlung und Prüfung beauftragen müssen.
Eine entsprechende Überprüfung ist weder vom Steuerberater selbst noch von einem seiner Mitarbeiter vorgenommen worden. Der Steuerberater hat seinen Mitarbeiter auch nicht über die entsprechenden Umstände, die Anlass zu einer solchen Prüfung gegeben hätten, informiert.
Die Klägerseite kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass eine entsprechende Prüfung wegen der langen zeitlichen Dauer des Insolvenzverfahrens und den Belastungen durch das zivilrechtliche Klageverfahren, das den Kläger in seiner Existenz bedroht habe, in Vergessenheit geraten sei und dem Steuerberater daher allenfalls eine leichte Fahrlässigkeit vorzuwerfen sei.
Diese Umstände können das Versäumnis des Steuerberaters nicht hinreichend entschuldigen. Zwar ist es für den Senat nachvollziehbar, dass die Geltendmachung des Auflösungsverlusts aufgrund der dargestellten Umstände in Vergessenheit geraten ist. Gleichwohl handelt es sich nicht um einen Fehler oder eine Nachlässigkeit, die üblicherweise vorkommen und mit denen immer wieder gerechnet werden muss. Es handelt sich um keinen unbewussten Fehler, der auch bei sorgfältiger Arbeit nicht zu vermeiden ist.
Der Fehler des Steuerberaters wäre vermeidbar gewesen. Spätestens bei der Beendigung des Zivilrechtsstreits im Jahr 2013 hätte sich der Steuerberater wieder an den Auflösungsverlust des Klägers erinnern müssen. Der Ausgang des Klageverfahrens war dem Steuerberater nach seinen eigenen Angaben in der mündlichen Verhandlung bekannt. Die Beendigung der zivilrechtlichen Auseinandersetzung gab ihm Anlass zur Prüfung, ob der Verlust bereits im Veranlagungszeitraum 2013 entstanden ist, weil aufgrund der rechtskräftigen Entscheidung des Oberlandesgerichts mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Auflösungsverlusts nicht mehr zu rechnen ist. Wenn der Berater dies verneint hätte, so hätte er eine jährliche Überprüfung der Verlustrealisierung in den Folgejahren sicherstellen müssen. Dies hätte beispielsweise durch einen entsprechenden Vermerk in der Akte des Klägers erfolgen können (vgl. zur Pflicht zur Anfertigung von Vermerken FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 03.03.2010, 5 K 1460/06 B, EFG 2010, 1568). Einen solchen Vermerk hat der Berater indes nicht gefertigt.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.