EuGH-Vorlage zur Pauschalbesteuerung intransparenter Auslandsfonds (§ 6 InvStG)
KI-Zusammenfassung
Streitgegenstand ist die einheitliche und gesonderte Feststellung von Kapitalerträgen aus ausländischen, thesaurierenden Investmentfonds (2004–2008), deren Besteuerungsgrundlagen nicht nach § 5 InvStG bekannt gemacht wurden. Die Kläger verlangen statt der Pauschalbesteuerung nach § 6 InvStG eine individuelle (Schätz‑)Ermittlung und halten § 6 InvStG für unionsrechtswidrig. Das FG sieht die Anwendung des § 6 InvStG nach nationalem Recht als zwingend an, hält die Vereinbarkeit mit der Kapitalverkehrsfreiheit aber für nicht zweifelsfrei. Es setzt das Verfahren aus und legt dem EuGH die Frage vor, ob § 6 InvStG eine verschleierte Beschränkung des freien Kapitalverkehrs darstellt.
Ausgang: Klageverfahren ausgesetzt und dem EuGH die Frage zur Unionsrechtskonformität des § 6 InvStG vorgelegt
Abstrakte Rechtssätze
Erfüllt ein Investmentfonds die Bekanntmachungsvoraussetzungen des § 5 Abs. 1 InvStG nicht, sind die Erträge beim Anleger nach § 6 InvStG zwingend pauschal zu ermitteln; eine für den Anleger günstigere individuelle Ermittlung oder Schätzung ist ausgeschlossen.
Die nach § 6 InvStG anzusetzenden Beträge sind bei Privatanlegern dem Grunde nach als Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 Abs. 1 EStG steuerbar.
Ist die Vereinbarkeit einer nationalen Besteuerungsregelung mit der Kapitalverkehrsfreiheit unionsrechtlich nicht zweifelsfrei, kann das Finanzgericht das Klageverfahren aussetzen und dem EuGH nach Art. 267 Abs. 2 AEUV eine Vorabentscheidungsfrage vorlegen.
Eine frühere unionsrechtliche Beanstandung der Besteuerung „schwarzer“ Fonds nach § 18 Abs. 3 AuslInvestmG führt nicht ohne Weiteres zur Klärung der Frage, ob § 6 InvStG wegen faktischer Diskriminierung unionsrechtswidrig ist.
Tenor
1. Dem EuGH wird die folgende Rechtsfrage zur Vorabentscheidung vorgelegt:
Verstößt die pauschale Besteuerung von Erträgen aus sog. „intransparenten“ (inländischen und) ausländischen Investmentfonds gemäß § 6 InvStG gegen europäisches Gemeinschaftsrecht (Art. 56 EG), weil sie eine verschleierte Beschränkung des freien Kapitalverkehrs (Art. 58 Abs. 3 EG) darstellt?
2. Das Klageverfahren wird bis zur Entscheidung über das Vorabentscheidungsersuchen zu 1. ausgesetzt.
Dieser Beschluss ist unanfechtbar.
Rubrum
I. Sach- und Streitstand
Die Klägerin zu 1. ist Alleinerbin ihres im August 2002 verstorbenen Ehemannes. Der aus dem Ausland stammende Ehemann hatte Anteile an ausländischen Investmentfonds erworben und diese in einem Depot bei der „A“-Bank im Ausland gehalten. Nachdem der gemeinsame Sohn (Kläger zu 2.) seinen Pflichtteilsanspruch geltend machte, übertrug die Klägerin zur Erfüllung des Pflichtteilsanspruchs im Jahre 2003 das Depot zur Hälfte auf den Kläger. Dementsprechend wurden Erträge aus den (fortgeführten) Kapitalanlagen ab 2003 einheitlich und gesondert festgestellt und den Klägern hälftig zugerechnet.
Die Kläger erzielten hieraus im Jahre 2003 sowie in den (verbliebenen) Streitjahren 2004 bis 2008 unstreitig geringfügige Zinsen (aus laufender Rechnung) sowie Erträge aus den Investmentanteilen („Fondserträge“).
Bezogen auf die Streitjahre bis 2006 handelte es sich bei sämtlichen Investmentanteilen unstreitig um Anteile an sog. „schwarzen“ Fonds, deren Besteuerung bis zum Jahre 2003 in § 18 Abs. 3 des Gesetzes über den Vertrieb ausländischer Investmentanteile und über die Besteuerung der Erträge aus ausländischen Investmentanteilen (AuslInvestmG) geregelt war, bzw. um Anteile an sog. „intransparenten“ Fonds, deren Besteuerung ab dem Jahre 2004 (u.a.) in § 6 des Investmentsteuergesetzes (InvStG) geregelt ist. Nach den Angaben der Klägerin in der mündlichen Verhandlung handelte es sich sämtlich um thesaurierende Fonds.
Die Kläger erklärten die „nicht veröffentlichten Fondserträge“ unter Hinweis auf das zwischenzeitlich zur offensichtlichen Gemeinschaftsrechtswidrigkeit des § 18 Abs. 3 AuslInvestmG ergangene BFH-Urteil vom 18.11.2008 VIII R 24/07 (BFHE 223, 398, BStBl II 2009, 518) für die Streitjahre bis 2006 ausnahmslos im Schätzungswege. Gleiches galt für die Streitjahre 2007 und 2008 bezogen auf die Anteile an 3 von insges. 6 Fonds; für die Anteile an den übrigen 3 Fonds erfolgte ein Ansatz „lt. beiliegenden Listen“ bzw. „lt. Börsenzeitung“. Die „Fondserträge“ wurden danach wie folgt erklärt (Beträge in €):
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Die Kläger machten mit der für die Jahre 2003 bis 2008 erhobenen Klage u.a. geltend, dass (auch) die für Jahre ab 2004 geltende Regelung in § 6 InvStG gemeinschaftsrechtswidrig sei.
In der mündlichen Verhandlung haben sich die Beteiligten für das Jahr 2003 in tatsächlicher Hinsicht dahingehend verständigt, dass die „Fondserträge“ mit 4 % der Rücknahmepreise zum 31.12.2003 (= 19.848,07 €) zu schätzen sind.
Die Kläger beantragen sinngemäß,
die geänderten Feststellungsbescheide 2004 bis 2008 vom 8.6.2012 dahin abzuändern, dass die erklärten Einkünfte aus Kapitalvermögen festgestellt werden.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es hält § 6 InvStG nicht für gemeinschaftsrechtswidrig.
Das FA ist mit den geänderten Feststellungsbescheiden 2004 bis 2008 vom 8.6.2012 dem Begehren der Kläger in Bezug auf die jeweils hälftige Zurechnung der festgestellten Besteuerungsgrundlagen gefolgt. Im geänderten Feststellungsbescheid 2007 (s. Bescheidsanlage) hat das FA ferner für Anteile an 3 der 6 Fonds den Ansatz der „Fondserträge“ erklärungsgemäß herabgesetzt.
II. Rechtslage nach deutschem Recht
Die Entscheidung über die Klage ist von der Beantwortung der im Tenor genannten Vorlagefrage abhängig. Sofern diese Frage zu bejahen ist, muss der Klage teilweise --entsprechend der für das Jahr 2003 getroffenen tatsächlichen Verständigung durch eine individuelle, auf die Streitjahre bezogene Schätzung-- entsprochen werden. Ist die Frage aber zu verneinen, ist die Klage als unbegründet abzuweisen.
1. a) Das ab 2004 geltende InvStG enthält im Abschnitt 1 (§§ 1 bis 10) gemeinsame Regelungen für inländische und ausländische Investmentanteile. Zu ihnen gehört auch die in § 6 geregelte „Besteuerung bei fehlender Bekanntmachung“. § 6 InvStG in der ab 9.12.2004 geltenden Fassung lautet:
„Sind die Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 nicht erfüllt, sind beim Anleger die Ausschüttungen auf Investmentanteile, der Zwischengewinn sowie 70 Prozent des Mehrbetrags anzusetzen, der sich zwischen dem ersten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreis und dem letzten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreis eines Investmentanteils ergibt; mindestens sind 6 Prozent des letzten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreises anzusetzen. Wird ein Rücknahmepreis nicht festgesetzt, so tritt an seine Stelle der Börsen- oder Marktpreis. Der nach Satz 1 anzusetzende Teil des Mehrbetrags gilt mit Ablauf des jeweiligen Kalenderjahres als ausgeschüttet und zugeflossen.“
b) Soweit § 6 InvStG an die Nichterfüllung der Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 anknüpft, geht es u.a. sowohl um die umfangreichen für alle (inländischen und ausländischen) Investmentgesellschaften geltenden Bekanntmachungspflichten nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 3 InvStG als auch um die zusätzlichen Pflichten, die nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4 und 5 InvStG nur für ausländische Investmentgesellschaften gelten. Wegen der Einzelheiten wird auf den beigefügten juris-Ausdruck des § 5 InvStG i.d.F. vom 20.12.2007 verwiesen. Aus dem juris-Ausdruck geht auch hervor, dass im Streitzeitraum noch andere (geringfügig abweichende) Fassungen des § 5 Abs. 1 Satz 1 InvStG galten.
2. a) Die Beteiligten gehen übereinstimmend und zutreffend davon aus, dass die Erträge aus den Fonds, sofern sie nach § 6 InvStG anzusetzen wären, als Kapitaleinkünfte nach § 20 Abs. 1 EStG steuerbar sind. Soweit im Schrifttum vereinzelt die Steuerbarkeit der nach § 6 InvStG anzusetzenden Erträge in bezug auf Privatanleger verneint worden ist (s. Büttner/Mücke in Berger/Steck/Lübbehausen --B/S/L-- InvG/InvStG, 2010, § 6 InvStG Rz. 24 m.w.N. auch zur gegenteiligen h.M.; Rohde/Neumann in Finanz-Rundschau --FR-- 2012, 247, 249), ist dem nicht beizupflichten.
Der Gesetzgeber hat bei einer verständigen Gesamtschau der Regelungen anknüpfend an die in § 5 Abs. 1 Satz 1 InvStG als solche geregelte „Transparenz“ für „transparente“ Fonds, „semitransparente“ Fonds (§ 5 Abs. 1 Satz 2 InvStG) sowie „intransparente“ Fonds (§ 6 InvStG) erkennbar nur in Bezug auf die Rechtsfolgen unterschiedlich abgestufte Regelungen getroffen. Soweit in Bezug auf Erträge aus Investmentanteilen in § 2 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz InvStG vorab allgemein bestimmt ist, dass die auf Investmentanteile ausgeschütteten sowie die ausschüttungsgleichen Erträge und der Zwischengewinn zu den Einkünften aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören, wenn sie nicht Betriebseinnahmen des Anlegers oder Leistungen i.S. des § 22 Nr. 5 EStG sind, ist darin --im Einklang mit der Gesetzessystematik und dem Gesetzeszweck-- eine für sämtliche Fonds getroffene Regelung der Steuerbarkeit beim Privatanleger zu sehen. Der Einleitungsatz in § 5 Abs. 1 Satz 1 InvStG („Die §§ 2 und 4 sind nur anzuwenden, wenn...“) kann danach nicht so verstanden werden, als habe sich der Gesetzgeber die erkennbar auch bei „intransparenten“ Fonds gewollte Steuerbarkeit (für die Pauschalbesteuerung in § 6 InvStG) „selbst aus der Hand geschlagen“.
b) Sind die Voraussetzungen des § 5 Abs. 1 Sätze 1 und 2 InvStG --was im Streitfall für bezogen auf die Streitjahre 2004 bis 2006 für sämtliche Fonds und für die Streitjahre 2007 und 2008 für 3 der insges. 6 Fonds unstreitig ist-- nicht erfüllt, sind nach § 6 Satz 1 InvStG die dort genannten Beträge anzusetzen. Diese pauschale „Ermittlung“ der Erträge, die das FA für sämtliche Streitjahre ohne Ansatz von Ausschüttungen und Zwischengewinnen angestellt hat, ist zwingend; sie schließt gleichermaßen sowohl eine dem Anleger günstigere individuelle Ermittlung als auch eine dem Anleger günstigere individuelle Schätzung der Erträge aus.
3. Die Klage wäre danach unbegründet, weil die Kläger für die Streitjahre weder eine anderweitige Ermittlung durch das Finanzgericht (FG) bzw. das FA (Amtshilfeersuchen) noch eine anderweitige Schätzung verlangen können.
Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass im Streitfall verfassungsrechtliche Bedenken, die eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) gebieten könnten, weder geltend gemacht noch sonst ersichtlich sind.
III. Vereinbarkeit mit Gemeinschaftsrecht
1. Ob die in § 6 InvStG nunmehr gleichermaßen für inländische und ausländische „intransparente“ Investmentfonds geregelte Pauschalbesteuerung der Erträge den unionsrechtlichen Anforderungen des Diskriminierungs- und Beschränkungsverbots (Kapitalverkehrsfreiheit, Art. 56 ff. des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft nach der Zählung des Vertrages von Nizza zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften --EG--, sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 2002 Nr. C 325, 1, jetzt Art. 63 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union i.d.F. des Vertrages von Lissabon --AEUV-- zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union und des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, Amtsblatt der Europäischen Union 2007 Nr. C 306/01) entspricht, ist im Schrifttum vielfach verneint bzw. zumindest bezweifelt worden (vgl. z.B. Büttner/Mücke in B/S/L, a.a.O., § 6 InvStG Rz. 5 m.w.N.; Gnutzmann/Welzel in Haase, InvStG, 2010, § 6 Rz. 16; Carlé in Korn, § 6 InvStG Rz. 8; Geurts in Bordewin/Brandt, § 6 InvStG Rz. 2; Eicker, Urteilsanmerkung in Internationales Steuerrecht --IStR-- 2005, 344, 346; Rohde/Neumann, FR 2012, 247, 253).
Insbesondere wird hierzu vorgebracht, dass § 6 InvStG „de facto“ auf ausländische Investmentfonds zugeschnitten sei, weil inländische Fonds nahezu ausnahmslos die Anforderungen des § 5 Abs. 1 InvStG erfüllen und ausländischen Fonds oftmals keine Veranlassung hätten, den Pflichten des § 5 Abs. 1 InvStG nachzukommen. Daher liege trotz formaler Gleichstellung inländischer und ausländischer „intransparenter“ Investmentfonds eine „verdeckte“ bzw. „faktische“ Diskriminierung vor. Eine Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit könne darin bestehen, dass einerseits der ausländische Fonds keine deutschen Anleger für sich gewinnen könne, wenn er nicht die Anforderungen des § 5 InvStG erfülle, und andererseits deutsche Anleger von ausländischen Investmentfonds Abstand nehmen. Denn diese kommen häufig nicht den Anforderungen des § 5 InvStG nach, indem sie beispielsweise die Investmenterträge nicht in deutscher Sprache mitteilen oder die erforderlichen Angaben nicht im elektronischen Bundesanzeiger veröffentlichen.
2. Der Senat hält die ab 2004 geltende Gesetzeslage angesichts dessen aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht nicht als zweifelsfrei.
Dieser Beurteilung steht auch nicht das BFH-Urteil vom 18.11.2008 VIII R 24/07 (BFHE 223, 398, BStBl II 2009, 518) entgegen. Soweit der BFH in diesem Urteil die Besteuerung von Erträgen aus im Inland nicht registrierten ausländischen Investmentfonds (sog. „schwarze“ Fonds) gemäß § 18 Abs. 3 AuslInvestmG als offensichtlich gemeinschaftswidrig beurteilt hat und dabei mehrfach (vgl. Urteilsgründe unter II. 3. e), II. 3. f) bb) und II. 4.) die ab 2004 geltende, geänderte Gesetzeslage angesprochen hat, hat der BFH sich jedenfalls nicht mit dem vorerwähnten, im Schrifttum geltend gemachten Gesichtspunkt der „verdeckten“ bzw. „faktischen“ Diskriminierung befasst. So gesehen steht selbst eine Annahme, dass der BFH § 6 InvStG „wohl für rechtmäßig hält“ (so z.B. Büttner/Mücke in B/S/L, a.a.O., § 6 InvStG Rz. 5), gemeinschaftsrechtlichen Zweifeln nicht entgegen.
Der Senat ist in diesem Zusammenhang in abschließender Beratung auch zu der Überzeugung gelangt, dass im Streitfall bezogen auf die gemeinschaftsrechtliche Problematik eine Klageabweisung mit Revisionszulassung nicht als angebracht erschien.
IV. Vorlage an den EuGH
Der vorlegende Senat erachtet die Gesetzeslage nach dem Vorstehenden aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht nicht als zweifelsfrei. Da die Auslegung des Gemeinschaftsrechts dem EuGH vorbehalten ist (vgl. Art. 267 Abs. 1 Buchst. a AEUV), setzt der Senat das Klageverfahren deshalb gemäß § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aus und legt dem EuGH die im Tenor formulierte Rechtsfrage gemäß Art. 267 Abs. 2 AEUV zur Vorabentscheidung vor.
Zur Unanfechtbarkeit des Vorlagebeschlusses verweist der Senat auf den BFH-Beschluss vom 27.1.1981 VII B 56/80 (BStBl II 1981, 324).