§ 129 AO: EDV-Eingabefehler bei Feststellungsbescheid und ungeprüfte Freigabe
KI-Zusammenfassung
Streitig war, ob ein Feststellungsbescheid zur gesonderten und einheitlichen Feststellung 2001 nach § 129 AO berichtigt werden durfte. Grundlage war ein fehlerhafter Änderungsbescheid, der nach Einspruchsbearbeitung durch EDV-Eingaben einer nicht zeichnungsberechtigten Sachbearbeiterin entstanden war. Das FG bejahte eine „offenbare Unrichtigkeit“ als mechanisches Versehen und nahm an, die zeichnungsberechtigte Sachgebietsleiterin habe den Bescheid tatsächlich nicht inhaltlich geprüft. Da sie den Fehler damit ungeprüft „zu eigen“ gemacht habe, war die Berichtigung zulässig; die Klage blieb ohne Erfolg.
Ausgang: Klage gegen Berichtigungsbescheid nach § 129 AO abgewiesen, da mechanischer EDV-Fehler ungeprüft freigegeben wurde.
Abstrakte Rechtssätze
§ 129 AO erfasst als „ähnliche offenbare Unrichtigkeiten“ auch mechanische Versehen bei EDV-gestützter Bescheiderstellung, insbesondere Eingabe- und Übertragungsfehler in Eingabewertbögen.
§ 129 AO ist nicht anwendbar, wenn eine mehr als nur theoretische Möglichkeit besteht, dass der Fehler auf einer unzutreffenden Rechtsanwendung, Tatsachenwürdigung oder mangelnden Sachaufklärung beruht.
Die Offenkundigkeit der Unrichtigkeit setzt nicht voraus, dass der Fehler aus dem Bescheid selbst ersichtlich ist; ausreichend ist die eindeutige Erkennbarkeit für einen unvoreingenommenen Dritten bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts.
Gibt eine zeichnungsberechtigte Amtsperson einen von einer nicht zeichnungsberechtigten Bearbeitungskraft erstellten Bescheid ohne inhaltliche Prüfung frei, macht sie sich dessen mechanische Fehler i.S.d. § 129 AO zu eigen.
Ob eine inhaltliche Prüfung stattgefunden hat, ist im finanzgerichtlichen Verfahren durch Beweisaufnahme und Beweiswürdigung festzustellen; bei fehlender Prüfung bleibt es beim mechanischen Versehen als Berichtigungstatbestand.
Tenor
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerinnen tragen die Kosten des Verfahrens.
Tatbestand
Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang. Die Beteiligten streiten darüber, ob die Voraussetzungen des § 129 der Abgabenordnung (AO) zur Änderung eines Bescheides über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vorliegen.
Die … GmbH & Co. KG (KG) betrieb einen Einzelhandel mit Glas und Keramik. Die Klägerinnen zu 1) bis 3) sowie der Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) waren als Kommanditisten an der KG beteiligt. Dabei waren die Klägerinnen zu 1) bis 3) mit jeweils 12 % und der Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) mit 64 % am Kapital der KG beteiligt. Die Komplementär-GmbH war am Kapital der KG nicht beteiligt. Am 30. April 2001 begann die Liquidation der KG.
Mit Bescheid vom 11. Dezember 2001 stellte der Beklagte für den Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) einen gemäß § 15a des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht ausgleichs- bzw. abzugsfähigen Verlust auf den 31. Dezember 2000 in Höhe von 235.062 DM und für die Klägerin zu 2) in Höhe von 34.061 DM fest.
In ihrer Feststellungserklärung für das Jahr 2001 (Streitjahr) erklärte die KG einen laufenden Verlust aus Gewerbetrieb in Höhe von 208.990 DM und einen Aufgabegewinn in Höhe von 8.655.396 DM. Für den Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) wurde ein Anteil am laufenden Verlust in Höhe von 204.078 DM erklärt, von dem ein Betrag in Höhe von 101.078 DM gemäß § 15a EStG nicht ausgleichsfähig sein sollte. Diese 101.078 DM wurden – zusammen mit dem auf den 31. Dezember 2000 festgestellten verrechenbaren Verlust in Höhe von 235.062 DM – mit dem anteiligen Veräußerungsgewinn (6.043.087 DM) verrechnet, so dass auf den 31. Dezember 2001 kein verrechenbarer Verlust verblieb.
Für die Klägerin zu 2) wurde für 2001 ein Anteil am laufenden Verlust in Höhe von 72.363 DM erklärt, der insgesamt gem. § 15a EStG nicht ausgleichsfähig sein sollte. Auch dieser Betrag wurde zusammen mit dem auf den 31. Dezember 2000 festgestellten verrechenbaren Verlust in Höhe von 34.061 DM mit dem anteiligen Veräußerungsgewinn (855.863 DM) verrechnet, so dass auf den 31. Dezember 2001 ebenfalls kein verrechenbarer Verlust verblieb.
Der Beklagte stellte die Einkünfte für das Streitjahr mit Bescheid vom 2. Dezember 2002 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO zunächst erklärungsgemäß einheitlich und gesondert fest. Nach einer Betriebsprüfung erließ der Beklagte jedoch am 11. Dezember 2003 einen geänderten Feststellungsbescheid für das Streitjahr. In diesem Bescheid wurden die auf den 31. Dezember 2000 festgestellten verrechenbaren Verluste nicht mehr berücksichtigt und der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben.
Für den Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) war der laufende Gewinn wie folgt ermittelt worden:
| Laufender Gewinn | = 410.900 DM |
| Zzgl. Vergütungen für Tätigkeiten auf schuldrechtlicher Basis | = 185.224 DM |
| Zzgl. Zinsen für Kapitalanteile | = 0 DM |
| Abzügl. Zinsen für Darlehen | = -14.572 DM |
| Zzgl. übrige Sonderbetriebseinnahmen | = 15.643 DM |
| Laufender Gewinn: | = 597.195 DM |
Für die Klägerin zu 2) war der laufende Gewinn wie folgt ermittelt worden:
| Laufender Gewinn | = 77.044 DM |
| Zzgl. Vergütungen für Tätigkeiten auf schuldrechtlicher Basis | = 0 DM |
| Zzgl. Zinsen für Kapitalanteile | = 0 DM |
| Abzügl. Zinsen für Darlehen | = -2.101 DM |
| Zzgl. übrige Sonderbetriebsausgaben | = -3.430 DM |
| Laufender Gewinn: | = 71.513 DM |
Die Klägerinnen zu 1) bis 3) sowie der Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) legten Einspruch gegen den geänderten Bescheid ein und stützten sich darauf, dass die auf den 31. Dezember 2000 festgestellten verrechenbaren Verluste nicht berücksichtigt worden seien. Daraufhin erließ die Beklagte am 2. Februar 2004 einen erneut geänderten Bescheid.
Die zuständige Sachbearbeiterin, die zu diesem Zeitpunkt noch kein eigenes Zeichnungsrecht hatte, füllte dabei zunächst die Anlage „FE – V“ aus. Darin zog sie handschriftlich von dem im Bescheid vom 11. Dezember 2003 für den Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) in der ersten Zeile der Ermittlung des laufenden Gewinns aufgeführten Betrag von 410.900 DM den auf den 31. Dezember 2000 als gem. § 15a EStG verrechenbaren Verlust festgestellten Betrag in Höhe von 235.062 DM ab, ermittelte einen verbleibenden laufenden Gewinn in Höhe von 175.838 DM und vermerkte dazu in Zeile 23 des Vordruckes den Betrag von 0.
Weiterhin zog sie in der Anlage handschriftlich von dem im Bescheid vom 11. Dezember 2003 für die Klägerin zu 2) in der ersten Zeile der Ermittlung des laufenden Gewinns aufgeführten Betrag von 77.044 DM den auf den 31. Dezember 2000 als gem. § 15a EStG verrechenbaren Verlust festgestellten Betrag in Höhe von 34.601 DM ab, ermittelte einen verbleibenden laufenden Gewinn in Höhe von 42.443 DM und vermerkte dazu in Zeile 23 des Vordruckes den Betrag von 0.
Im Eingabewertbogen für die Datenverarbeitung vom 9. Januar 2004 trug sie für die KG im Sachbereich 14, Untersachbereich 99999 in der Zeile „steuerpflichtige laufende Einkünfte“ nach § 15a EStG unter der Kennziffer 702 sowie in der Zeile „steuerpflichtige tarifbegünstigte Einkünfte“ nach § 15a EStG unter der Kennziffer 703 jeweils „0“ ein.
Für den Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) trug sie im Sachbereich 14. Untersachbereich 2 unter der Kennziffer 702 „steuerpflichtige laufende Einkünfte“ nach § 15a EStG den Betrag vom „17583800 Pfennig“ ein. Für die Klägerin zu 1) trug sie im Sachbereich 14, Untersachbereich 2, unter der Kennziffer 702 „steuerpflichtige laufende Einkünfte“ nach § 15a EStG den Betrag von „9423000 Pfennig“ ein. Für die Klägerin zu 2) trug sie im Sachbereich 14, Untersachbereich 4, unter der Kennziffer 702 „steuerpflichtige Einkünfte“ nach Anwendung von § 15a EStG den Betrag von „4244300 Pfennig“ ein. Für die Klägerin zu 3) trug sie im Sachbereich 14, Untersachbereich 5, unter der Kennziffer 702 „steuerpflichtige laufende Einkünfte“ nach Anwendung von § 15a EStG den Betrag „82902400 Pfennig“ ein. Im Sachbereich 12, Untersachbereich 2 wies die Sachbearbeiterin als Erläuterungstext an: „Hierdurch erledigt sich Ihr Einspruch/Antrag vom 6.01.2004“.
Die Sachgebietsleiterin, die Zeugin A, zeichnete den Eingabewertbogen am 13. Januar 2004 ab, woraufhin am 2. Februar 2004 ein Änderungsbescheid erging. Mit diesem wurde für alle Gesellschafter der KG der nach Anwendung von § 15a EStG verbleibende Veräußerungsgewinn mit Null festgestellt. Bei dem Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) und der Klägerin zu 2) entsprach der nach Anwendung von § 15a EStG festgestellte verbleibende Verlust den Beträgen, welche die Sachbearbeiterin unter der Kennziffer 702 eingetragen hatte. Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben waren nicht mehr berücksichtigt. Alle übrigen Werte in dem Bescheid entsprachen nicht den Werten des Bescheides vom 11. Dezember 2003, sondern den Werten des Bescheides vom 2. Dezember 2002. In dem Bescheid heißt es: „Der Bescheid ist nach § 164 Abs. 2 AO geändert. Der Vorbehalt der Nachprüfung wird aufgehoben.“ In den Erläuterungen heißt es außerdem: „Besonders wichtig: Hierdurch erledigt sich Ihr Einspruch vom 6.1.2004“.
Am 9. November fiel die Fehlerhaftigkeit des Bescheids vom 2. Februar 2004 beim Beklagten auf. Daraufhin erließ der Beklagte am 30. November 2004 einen auf § 129 AO gestützten Berichtigungsbescheid über die gesonderte Feststellung der Einkünfte für das Streitjahr. In den Erläuterungen heißt es: „Dieser Bescheid berichtigt einen Eingabefehler bei der Datensatzeingabe, die automationsgestützt zu dem offenkundig fehlerhaften Feststellungsbescheid vom 02.02.2004 geführt hat“.
Im ersten Rechtsgang gab der Senat der von dem Rechtsvorgänger der Klägerinnen zu 1) bis 4) und den Klägerinnen zu 1) bis 3) gegen diesen Bescheid vom 30. November 2004 erhobenen Klage statt, nachdem es die Sachbearbeiterin und die Zeugin A als Zeuginnen vernommen hatte. Das Gericht ging dabei davon aus, dass die erfolgten Fehler (zum Teil) nach § 129 AO hätte berichtigt werden können, wenn die Sachbearbeiterin den Bescheid erlassen hätte. Da diese jedoch kein eigenes Zeichnungsrecht gehabt habe, sei die Zeugin A als diejenige anzusehen, welche den Bescheid erlassen habe. Diese habe aber ausgesagt, dass sie den betreffenden Bescheid als Prüfberechnung gesehen, für zutreffend befunden und anschließend freigegeben habe. Auf eine Beweiswürdigung, ob diese Aussage der Zeugin A glaubhaft war, verzichtete das Gericht ausdrücklich. Dieser Frage maß das Gericht keine Entscheidungsrelevanz zukam. Hätte die Zeugin A den Bescheid tatsächlich angeschaut und geprüft sei nicht auszuschließen gewesen, dass die von ihr erteilte Freigabe das Resultat einer – wenn auch abwegigen – rechtlichen Würdigung gewesen sei, was anerkanntermaßen nicht zur Berichtigung nach § 129 AO berechtige. Hätte sie den Bescheid hingegen nicht geprüft, greife die Berichtigungsvorschrift aber ebenfalls nicht ein. Da § 129 AO keine Anwendung fände, wenn ein Bescheid trotz sich aufdrängender Zweifel erlassen werde, dürfe nichts anderes gelten, wenn dem zur Prüfung Verpflichteten deswegen keine Zweifel kamen, weil er von vornherein auf eine Kontrolle verzichtet habe.
Mit Gerichtsbescheid vom 7. November 2013 hat der Bundesfinanzhof (BFH) das Senatsurteil vom 1. März 2011 13 K 3598/08 F aufgehoben und die Sache zurückverwiesen. Hinsichtlich der fehlerhaften Eingaben der Sachbearbeiterin ging der BFH dabei von einem einheitlichen mechanischen Versehen i.S.d. § 129 AO aus, da die Sachbearbeiterin insgesamt lediglich dem Einspruch habe abhelfen wollen. Auch hinsichtlich der Anweisung der „0“ zu der Kennziffer 703 im Sachbereich der KG sei ihr ein mechanisches Versehen unterlaufen, obwohl ihr bewusst gewesen sei, dass die vorgenommene Schlüsselung fehlerhaft gewesen sei. Da sie diese Schlüsselung nur vorgenommen habe, um das Zahlenmaterial überhaupt in das EDV-System eintragen zu können, fehle es insoweit an eigenen rechtlichen Erwägungen der Sachbearbeiterin.
Im Hinblick auf die Aussage der Zeugin A stimmte der BFH der rechtlichen Würdigung des FG insoweit zu, dass die Voraussetzungen des § 129 AO für den Fall, dass die Zeugin A die zum Bescheid vom 2. Februar 2004 führende Prüfberechnung inhaltlich geprüft haben sollte, als nicht gegeben anzusehen seien. Umgekehrt hätte sich jedoch die Zeugin A den insgesamt unter § 129 AO Satz 1 AO fallenden Fehler der Sachbearbeiterin mangels inhaltlicher Überprüfung zu eigen gemacht, sofern sie – entgegen ihrer eigenen Aussage – die Prüfberechnung nicht inhaltlich überprüft haben sollte. Der BFH gab dem Gericht eine erneute Vernehmung der Zeugin A sowie die anschließende Beweiswürdigung der Zeugenaussage auf.
Im zweiten Rechtsgang tragen die Kläger ergänzend vor, dass die Voraussetzungen für eine Berichtigung nach § 129 AO nicht erfüllt seien, da eine fehlerhafte Rechtsanwendung seitens des Beklagten nicht ausgeschlossen werden könne. Sie weisen darauf hin, dass die Zeugin A nach weiteren drei Jahren wohl keine konkreteren Aussagen treffen können werde als in der Zeugenvernehmung im Jahr 2011.
Die Kläger beantragen,
den angefochtenen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 2001 vom 30. November 2004 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben, hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor, dass sich aus dem Akteninhalt ein Rechtsfehler, welcher der Anwendbarkeit von § 129 AO entgegenstehen würde, nicht herleiten lasse. Er äußert die Auffassung, dass eine Zeugenaussage grundsätzlich den Beweiswert des Akteninhalts nicht beseitigen oder gar ins Gegenteil verkehren könne.
Der Senat hat Frau … A als Zeugin vernommen. Wegen der Ergebnisse der Beweisaufnahme wird auf die Sitzungsniederschrift verwiesen.
Entscheidungsgründe
Die zulässige Klage ist unbegründet.
Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 2011 vom 30. November 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. August 2008 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerinnen nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –). Der Beklagte durfte den Bescheid vom 2. Februar 2004 gemäß § 129 AO berichtigen.
I. Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.
1. „Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten“ sind einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche mechanische Versehen, die beispielsweise bei Eingabe- oder Übertragungsfehlern vorliegen. Dazu können auch Fehler bei Eintragungen in Eingabewertbögen für die automatische Datenverarbeitung zählen, etwa bei einem unrichtigen Ausfüllen des Eingabebogens oder bei Irrtümern über den tatsächlichen Ablauf des maschinellen Verfahrens bzw. bei der Nichtbeachtung der für das maschinelle Veranlagungsverfahren geltende Dienstanweisung, bei Verwendung falscher Schlüsselzahlen oder beim Übersehen notwendiger Eintragungen (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH –, vgl. Urteile vom 7. November 2013 IV R 13/11, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2014, 657, unter II.1.a; vom 1. Juli 2010 IV R 56/07, BFH/NV 2010, 2004, unter II.2.aa, jeweils m.w.N.).
2. In den Bereich der Willensbildung fallende Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahmen eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, schließen die Anwendung des § 129 Satz 1 AO hingegen aus (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. Urteile vom 16. März 2000 IV R 3/99, Bundessteuerblatt – BStBl. – II 2000, 372, unter II.B.1.; vom 27. März 1987 VI R 63/84, BFH/NV 1987, 480, jeweils m.w.N.). Besteht eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, so liegt kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor, ebenso nicht bei einer unrichtigen Tatsachenwürdigung, bei der unzutreffenden Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder bei Fehlern, die auf mangelnder Sachaufklärung beruhen (BFH, Urteile vom 1. Juli 2010 IV R 56/07; BFH/NV 2010, 2004, unter II.2.a bb; vom 5. Februar 1998 IV R 17/97, BStBl. II 1998, 535, unter 1.).
3. Die offenbare Unrichtigkeit muss nicht aus dem Bescheid selbst erkennbar sein (BFH, Urteil vom 11. Juli 2007 XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810, unter II.1.c, m.w.N.). Maßgebend ist vielmehr, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und eindeutig als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist (BFH, Urteile vom 17. Juni 2004 IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505, unter 1.a; vom 22. August 1989 VIII R 110/86).
II. Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist der Senat aufgrund des Gesamtergebnisses des Verfahrens davon überzeugt, dass dem Beklagten beim Erlass des angefochtenen Feststellungsbescheides eine offenbare Unrichtigkeit i.S.d. § 129 AO unterlaufen ist. Die Zeugin A hat sich nämlich einen mechanischen Fehler i.S.d. § 129 Satz 1 AO der nicht zeichnungsberechtigten Sachbearbeiterin zu eigen gemacht.
1. Der BFH ist auf der Grundlage der Feststellungen des FG im ersten Rechtsgang von einem einheitlichen mechanischen Versehen der Sachbearbeiterin i.S.d. § 129 AO ausgegangen, da diese insgesamt lediglich dem Einspruch gegen den Bescheid vom 11. Dezember 2003 habe abhelfen wollen. Zwar sei der Sachbearbeiterin bewusst gewesen, dass die von ihr vorgenommene Schlüsselung fehlerhaft gewesen sei, als sie im Sachbereich der Gesellschaft zur Kennziffer 703 eine Null angewiesen habe, ohne Eintragungen zu der Kennziffer 703 im Sachbereich jedes Gesellschafters vorzunehmen. Jedoch habe sie diese Verfahrensweise für erforderlich gehalten, um das Zahlenmaterial überhaupt in das EDV-System eintragen zu können. Das Ergehen eines falschen Bescheides habe durch eine von der Sachbearbeiterin veranlasste manuelle Gegenkorrektur verhindert werden sollen. Soweit durch eine Verfahrensumstellung statt der Werte des Bescheids vom 1. Dezember 2003 diejenige des Bescheids vom 2. Dezember 2002 beigestellt worden seien, habe es ersichtlich an eigenen rechtlichen Erwägungen der Sacharbeiterin gefehlt. An diese Auffassung des BFH ist der Senat gebunden (§ 126 Abs. 5 FGO).
2. Da die Sachbearbeiterin kein eigenes Zeichnungsrecht hatte, ist die Zeugin A als diejenige anzusehen, die den Bescheid erlassen hat. Dabei ist vom Vorliegen eines einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlichen mechanischen Versehen i.S.d. § 129 Satz 1 AO auszugehen. Ein solches liegt nach Auffassung des BFH vor, wenn eine zeichnungsberechtigte Sachgebietsleiterin ungeprüft einen von einer nicht zeichnungsberechtigten Bearbeiterin erstellten Bescheid freigibt und der Sachbearbeiterin bei der Erstellung des Bescheides eine offenbare Unrichtigkeit i.S.d. § 129 AO unterlaufen ist. In einem solchen Fall hat sich die Sachgebietsleiterin die unter § 129 Satz 1 AO fallenden Fehler der Sachbearbeiterin mangels inhaltlicher Überprüfung zu eigen gemacht (BFH, Urteil vom 7. November 2013 IV R 13/11, BFH/NV 2014, 657, unter II.2.b). Nach der aus der Aktenlage und der Zeugenvernehmung gewonnenen Überzeugung des Senats hat eine inhaltliche Überprüfung des Bescheides durch die Zeugin A nicht stattgefunden.
a) Zwar sagte die Zeugin A im ersten Rechtsgang am 1. März 2011 aus, den von der Sachbearbeiterin erstellten Bescheid aufgrund einer Prüfberechnung gesehen und geprüft sowie für zutreffend befunden zu haben. Dies wurde von der Zeugin A durch ihre Aussage im zweiten Rechtsgang jedoch insoweit relativiert, als sie auf Nachfrage erklärte, mit „geprüft“ in ihrer ursprünglichen Aussage eine „Schlüssigkeitsprüfung“ gemeint zu haben. Insbesondere habe sie – ohne eine konkrete Erinnerung an den streitgegenständlichen Sachverhalt zu haben – regelmäßig geprüft, ob alle Daten vom Sachbearbeiter eingegeben worden seien, die zur Erstellung eines Bescheides notwendig seien. Es gäbe Fälle, in denen aufgrund fehlerhafter Eingaben Abbruchhinweise erfolgten, die der Sachbearbeiter nicht erhalten würde. Erst auf weitere Nachfrage erklärte sie, dass zu der von ihr so genannten „Schlüssigkeitsprüfung“ bei einer Bescheidänderung aufgrund eines Einspruchs auch die Durchsicht der Einspruchsbegründung und der Abgleich der Prüfberechnung mit den Angaben im Einspruchsschreiben gehöre. In derartigen Fällen habe sie aber nur die Angaben noch einmal angesehen, die sich konkret aus dem Einspruchsbegehren ergeben hätten, nicht jedoch alle anderen Bescheidwerte. Ferner erklärte sie, dass es in manchen Fällen bereits vor Bescheiderstellung ein Gespräch zwischen ihr und dem jeweiligen Sachbearbeiter gegeben habe. In solchen Fällen sei die Schlüssigkeitsprüfung sehr kurz ausgefallen.
b) Wenn die Zeugin A somit auch im zweiten Rechtsgang ausgesagt hat, den Bescheid nicht ungeprüft freigegeben zu haben, sieht der Senat die beiden Aussagen der Zeugin dennoch als widersprüchlich an. Die Aussage im ersten Rechtsgang, den Bescheid aufgrund einer Prüfberechnung gesehen, geprüft und für zutreffend befunden zu haben, kann von einem objektiven Dritten nur so verstanden werden, dass eine umfassende Prüfung des Bescheides auf seine inhaltliche Richtigkeit hin erfolgt ist. In dem nunmehrigen Verweis auf eine bloße „Schlüssigkeitsprüfung“ sieht das Gericht einen Versuch, von der ursprünglichen Aussage abzurücken, ohne eine ungeprüfte Freigabe des Bescheides einzugestehen. Dies kommt auch dadurch zum Ausdruck, dass die Zeugin auf erste Nachfrage die vorzunehmende Prüfung schwerpunktmäßig als in der Bearbeitung von Abbruchhinweisen bestehend geschildert hat, obwohl diese nach der Kenntnis des Senats allenfalls eine äußerst untergeordnete Rolle spielt. Zu berücksichtigen ist ferner, dass die Zeugin ein Eigeninteresse daran hat, sich als gewissenhafte Sachgebietsleiterin darzustellen, die keinen Bescheid ungeprüft freigibt.
c) Das Gericht hat im Rahmen seiner Beweiswürdigung ebenfalls berücksichtigt, dass es nach allgemeiner Lebenserfahrung nahezu ausgeschlossen ist, dass die Zeugin A eine rechtliche Prüfung des Bescheides vorgenommen hat, da dieser schwerwiegende Mängel enthält. Selbst bei einer Beschränkung der Prüfung auf die im Einspruchsschreiben geltend gemachten zwei Punkte hätte der Zeugin ins Auge springen müssen, dass eine Umsetzung auch dieser beiden Punkte im Bescheid nicht erfolgt ist. Die im Bescheid aufgeführten Zahlen sind nur vor dem Hintergrund erklärbar, dass die Sachbearbeiterin Zahlen in Kennziffern eintrug, mit dem bloßen Ziel, das Zahlenmaterial überhaupt irgendwie in das EDV-System eintragen zu können. Als Resultat einer rechtlichen Würdigung durch die Zeugin A sind sie hingegen nur schwer vorstellbar, zumal es sich bei ihr als Sachgebietsleiterin um eine hinreichend fachkundige Person handelt. Insgesamt erachtet der Senat damit sowohl die erste als auch die zweite Aussage der Zeugin A als nicht glaubhaft. Aus der Würdigung der Gesamtumstände hat sich vielmehr die Überzeugung des Gerichts gebildet, dass eine Überprüfung des Bescheids durch die Zeugin A nicht stattgefunden hat. Der Beklagte war daher im Ergebnis berechtigt, den Bescheid zu berichtigen.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
IV. Die Revision wird nicht zugelassen, da kein Zulassungsgrund im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt. Die dem Gericht vom BFH aufgegebene Beweiswürdigung obliegt allein dem erkennenden Senat als Tatsacheninstanz.