Sattelanhänger vom Typ Kumm Technik KTD 28 mit Güllespezialverteiler als Sonderfahrzeug i.S.d. § 3 Nr. 7 Satz 2 KraftStG
KI-Zusammenfassung
Ein Landwirt/Lohnunternehmer begehrte die Kraftfahrzeugsteuerbefreiung für einen Sattelanhänger zur Gülleausbringung. Streitig war zuletzt, ob der am Anhänger angebrachte Spezialverteiler „fest verbunden“ i.S.d. § 3 Nr. 7 Satz 2 KraftStG ist und das Fahrzeug dadurch als Sonderfahrzeug gilt. Das FG bejahte dies wegen der umfangreichen Verschweißungen/Verschraubungen, Hydraulik und Steuerung sowie des erheblichen Demontageaufwands; eine einfache Umwidmung zum Transportanhänger sei praktisch ausgeschlossen. Der Steuerbescheid wurde geändert und die Steuer auf 0 € festgesetzt.
Ausgang: Klage erfolgreich; Steuerbescheid geändert und Anhänger als steuerbefreites Sonderfahrzeug behandelt (Steuer 0 €).
Abstrakte Rechtssätze
Sonderfahrzeuge i.S.d. § 3 Nr. 7 Satz 2 KraftStG sind nur solche Fahrzeuge, die nach Bauart und mit ihnen fest verbundenen Einrichtungen ausschließlich für land- oder forstwirtschaftliche Verwendungszwecke geeignet und bestimmt sind.
Reine Gülletransportfahrzeuge sind wegen ihrer Eignung zur Beförderung von Abfällen grundsätzlich keine Sonderfahrzeuge; Spezialfahrzeuge mit fest angebrachtem Spezialverteiler zur Ausbringung können hingegen Sonderfahrzeuge sein.
Für das Merkmal „fest verbunden“ ist maßgeblich, ob die Einrichtung leicht und mit geringem Aufwand entfernbar ist und das Fahrzeug dadurch in einem permanenten Wechsel unterschiedlichen Zwecken gewidmet werden kann; „fest verbunden“ bedeutet nicht „untrennbar“.
Ist eine Einrichtung nur unter erheblichem technischem und zeitlichem Aufwand entfernbar und sind Fahrzeugumbauten erforderlich, um eine anderweitige Nutzung sinnvoll zu ermöglichen, steht eine lediglich theoretische Alternativverwendung der Sonderfahrzeugeigenschaft nicht entgegen.
Befüllungs- und Ablassöffnungen, die für Betrieb, Wartung und Entleerung erforderlich sind, begründen für sich genommen keine relevante Eignung zu anderen Nutzungszwecken im Sinne des § 3 Nr. 7 KraftStG.
Orientierungssatz
1. Reine Gülletransportfahrzeuge sind, weil auch zur Beförderung von Abfällen (Fäkalien) geeignet, keine Sonderfahrzeuge. Spezialfahrzeuge mit fest angebrachtem "Spezialverteiler", die nach Bauart und Zweckbestimmung ausschließlich zur Ausbringung von Gülle auf landwirtschaftlich genutzte Flächen geeignet und bestimmt sind, sind jedoch Sonderfahrzeuge im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne (Rn.26) .
2. Für die Frage, ob ein Spezialverteiler mit dem Anhänger "fest verbunden" ist, kommt es darauf an, ob dieser leicht und mit geringem Aufwand wieder entfernt werden kann, das Fahrzeug also je nach Bedarf in permanentem Wechsel zu unterschiedlichen Zwecken genutzt werden kann (Rn.27) (Rn.28) .
3. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: IV B 5/20).
Tenor
1. Der Kraftfahrzeugsteuerbescheid vom 10. April 2017 in Form der Einspruchsentscheidung vom 27. September 2017 wird dahingehend geändert, dass der Anhänger von der Kraftfahrzeugsteuer befreit und die Kraftfahrzeugsteuer demgemäß auf 0 € festgesetzt wird.
2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 €, haben die Kläger in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 € kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn die Kläger nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenanspruchs Sicherheit geleistet haben.
4. Die Revision wird nicht zugelassen.
Tatbestand
Streitig ist, ob der streitgegenständliche Sattelanhänger mit dem amtlichen Kennzeichen [ ___ ] als Sonderfahrzeug gemäß § 3 Nr. 7 a) und b) Kraftfahrzeugsteuergesetz (KraftStG) von der Kraftfahrzeugsteuer zu befreien ist.
Der Kläger betreibt einen landwirtschaftlichen Betrieb mit 3 ha Land. Daneben wird er als Lohnunternehmer für andere land- und forstwirtschaftliche Betriebe tätig. Für diese Betriebe hält der Kläger den streitgegenständlichen Sattelanhänger vom Typ Kumm Technik KTD 28, ein Gülletransportfahrzeug mit einer zulässigen Gesamtmasse von 32.000 kg bei einer Leermasse von 6.860 kg. Das Fahrzeug wird ausschließlich zum Ausbringen von Gülle auf land- und forstwirtschaftlichen Flächen verwendet. Teilweise wird hierzu auch die Gülle mit dem Anhänger beim Erzeuger zum direkten Transport auf das Feld abgeholt, teilweise wird die Gülle mit anderen Transportfahrzeugen zum Feld gebracht und dort „umgepumpt“.
Nach schriftlicher Auskunft des Herstellers verfüge der Anhänger über einen fest verbundenen Auslaufstutzen, an dem ein sogenannter „Prallteller“ bzw. „Möscha-Schwenkverteiler“ zur Gülleverteilung angebracht werden kann. Das streitgegenständliche Fahrzeug sei mit einem sogenannten „Doppelmöscha-Verteiler“ versehen, welcher grundsätzlich auch wieder entfernt werden könne.
Mit Schreiben vom 10. April 2017 beantragte der Kläger für dieses Fahrzeug die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 7 KraftStG.
Mit Bescheid vom 28. April 2017 setzte der Beklagte für das streitgegenständliche Fahrzeug die Steuer für die Zeit ab dem 24. März 2017 auf jährlich [ ___ ] € fest. Mit diesem Bescheid lehnte er zugleich den Antrag auf Steuerbefreiung ab.
Hiergegen erhob der Kläger mit Schreiben vom 9. Mai 2017 Einspruch. Er sei ein land- und forstwirtschaftlicher Dienstleister und bringe nur landwirtschaftliche Güter aus. Bei dem Anhänger handle es sich um ein „Ausbringfass“.
Mit Einspruchsentscheidung vom 27. September 2017 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Bei dem Fahrzeug handle es sich nicht um ein Sonderfahrzeug, da es nicht objektiv geeignet bzw. bestimmt sei, ausschließlich in land- und forstwirtschaftlichen Betrieben verwendet werden zu können.
Mit seiner hiergegen am 30. Oktober 2017 erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Interesse weiter.
Auf Nachfrage des Berichterstatters hat der Hersteller schriftlich mitgeteilt, dass er die Vorrichtung mit einem zeitlichen Aufwand von ca. einer Stunde entfernen könne. Hierfür seien folgende Arbeitsschritte erforderlich (Zitat): 1. | Reinigung/Spülung der Rohrleitung vor der Demontage, da diese generell voll mit Gülle stehen 2. | Lösen der Schraubverbindungen 3. | Trennen der Hydraulikverbindung 4. | Lösen des Perrot Anschlusses 5. | Unter Zuhilfenahme (wegen dem Gewicht des Verteilers) einer zweiten Person und eines Hebegerätes z.B. Frontlader-Traktor kann der Verteiler abgehoben werden. 6. | Verschließen des Anschlusses mit einem Deckel
Aufgrund dieser Auskunft ist zwischen den Beteiligten zwischenzeitlich hinsichtlich der Frage, ob der streitgegenständliche Sattelanhänger als Sonderfahrzeug im Sinne des § 3 Nr. 7 KraftStG anzusehen ist, nur noch streitig geblieben, ob die an dem Anhänger angebrachte Vorrichtung zum Ausbringen von Düngestoffen fest angebracht im Sinne der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist.
Hierzu ist der Anhänger auf Grundlage des Beweisbeschlusses des Senats vom 25. Oktober 2019 durch den Berichterstatter zusammen mit den Beteiligten in Augenschein genommen worden. Die Beweisaufnahme hat zu folgenden Feststellungen geführt:
Der Anhänger wurde speziell für den Kläger nach dessen Wünschen und Vorgabenumgebaut. Der Kläger bezeichnet das Fahrzeug insoweit als „Prototyp“.
Serienmäßig handelte es sich ursprünglich um einen zweiachsigen Tankanhänger zum Transport von Flüssigkeiten aller Art.
In seiner Serienausstattung verfügt der Anhänger über zwei Befüllungsöffnungen auf der Oberseite des Transporttanks sowie über zwei weitere Befüllungsöffnungen an der Rückseite. Eine der Befüllungsöffnungen auf der Rückseite befindet sich auf einer Höhe von ca. 1,80 m, die andere unterhalb des eigentlichen Transporttanks. Die verschiedenen Befüllungsöffnungen werden benötigt, da die Zuliefererbetriebe unterschiedlich aufgebaut sind und über verschiedene Systeme zur Befüllung von Tanklastwagen verfügen.
Die untere Befüllungsöffnung verfügt über eine Pumpe und kann sowohl zum Befüllen als auch zum Entleeren benutzt werden. Sie ist über ein an der rechten Rückseite des Tankbehältnisses abgehendes, ca. 20 cm starkes Rohr verbunden. Dieses Rohr läuft – ausgehend vom Tank – zunächst senkrecht nach unten und sodann unterhalb des Tanks waagrecht über die gesamte Breite auf die linke Seite. Die vorhandene Pumpe kann im Originalzustand nur direkt am Anhänger bedient werden.
Dieses Serienfahrzeug wurde vom Kläger wie folgt umgebaut:
Das quer verlaufende Rohr der unteren Auslauföffnung wurde in der Mitte aufgebohrt. Die Bohrung hat ebenfalls einen Durchmesser von ca. 20 cm. Hieran wurde ein weiteres, orthogonal abgehendes Rohr mit Flansch angeschweißt. Da sich die Schweißnaht im späteren Gebrauch als zu schwach herausstellte, wurde das angeschweißte Rohr mit einem weiteren angeschweißten Stahlträger unterstützt. An dem Flansch wurde eine hydraulische Verschlussvorrichtung angebracht. Diese ist fest mit vier großen Schraubverbindungen mit dem Flansch verbunden. Hieran schließt sich ein weiteres Zwischenstück an, welches über zahlreiche weitere massive Schraubverbindungen mit der Verschlussvorrichtung verbunden ist. An das Zwischenstück schließt sich eine sich nach links und rechts aufteilende Rohrkonstruktion an, die auf Höhe der jeweiligen Außenkanten des Anhängers nach oben abgewickelt ist und in einer Höhe von ca. 1,81 m in die beiden Spezialverteiler mündet. Die Rohrkonstruktion ist mit vier massiven Schrauben an dem Zwischenstück angebracht und zur Unterstützung mit zwei Stahlträgern mit der Rückseite des Anhängers verschraubt. Die gesamte Auswurfkonstruktion misst in der Höhe (ab Boden) ca. 1,81 m, in der Breite (jeweils Außenkante der linken und rechten Verteilervorrichtung) ca. 2,60 m und in der Tiefe (gemessen ab Hinterkante bis zum Gülletank) ca. 1,10 m. Das Gewicht der Auswurfkonstruktion wird auf ca. 180 kg geschätzt.
Der Anhänger wurde entsprechend der besonderen Anforderungen der Feldarbeit mit speziell verstärkten Achsen und einer Spezialbereifung versehen. Hierdurch reduziert sich die zulässige Höchstgeschwindigkeit auf 60 km/h. Die reduzierte zulässige Höchstgeschwindigkeit ist in die Zulassungsbescheinigung eingetragen. Aufgrund der speziellen Bereifung reduziert sich die Höchstgeschwindigkeit bei voller Beladung auf 40 km/h. Die (vier) Räder der Größe 580/65 R 22,5 166 G haben einen Durchmesser von ca. 1,10 m. Die Räder sind mit jeweils zehn Radbolzen mit den Achsen verbunden.
An dem Anhänger wurde ferner eine spezielle Elektronik und Verkabelung, die mit dem Zugfahrzeug verbunden werden kann, verbaut. Über diese kann vom Zugfahrzeug aus die Pumpe, die hydraulische Verschlussvorrichtung sowie die Auswurfvorrichtung angesteuert werden. Hierdurch wird die sinnvolle Ausbringung von Gülle auf dem Feld ermöglicht.
Der Kläger beantragt,
den Kraftfahrzeugsteuerbescheid vom 10. April 2017 in Form der Einspruchsentscheidung vom 27. September 2017 dahingehend zu ändern, dass der Anhänger von der Kraftfahrzeugsteuer befreit wird und die Kraftfahrzeugsteuer demgemäß auf 0 € festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist weiterhin der Auffassung, die Auswurfvorrichtung sei nicht fest mit dem Transportanhänger verbunden. Außerdem könne das Fahrzeug aufgrund der Befüllungsöffnungen auch zum bloßen Transport von Gülle verwendet werden. Es handele sich daher um kein Sonderfahrzeug.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die gewechselten Schriftsätze sowie den Inhalt der beigezogenen Akte des Beklagten (ein Band „Klageakte“) verwiesen.
Entscheidungsgründe
Die zulässige Klage ist begründet. Der streitgegenständliche Anhänger ist gemäß § 3 Nr. 7 S. 1 a) und b) KraftStG als Sonderfahrzeug von der Kraftfahrzeugsteuer befreit.
1. Gemäß § 3 Nr. 7 S. 1 a) und b) KraftStG sind Zugmaschinen (ausgenommen Sattelzugmaschinen), Sonderfahrzeuge, Kraftfahrzeuganhänger hinter Zugmaschinen oder Sonderfahrzeuge und einachsige Kraftfahrzeuganhänger (ausgenommen Sattelanhänger, aber einschließlich der zweiachsigen Anhänger mit einem Achsabstand von weniger als einem Meter), solange diese Fahrzeuge ausschließlich in land- oder forstwirtschaftlichen Betrieben oder zur Durchführung von Lohnarbeiten für land- oder forstwirtschaftliche Betriebe verwendet werden, von der Kraftfahrzeugsteuer befreit. Als Sonderfahrzeuge gelten gemäß § 3 Nr. 7 S. 2 KraftStG Fahrzeuge, die nach ihrer Bauart und ihren besonderen, mit ihnen fest verbundenen Einrichtungen nur für die bezeichneten Verwendungszwecke geeignet und bestimmt sind. Fahrzeuge, die nicht nur für eine entsprechende Verwendung, sondern auch für andere Nutzungszwecke geeignet -tauglich, brauchbar- sind, stellen keine Sonderfahrzeuge dar (BFH, Urteil vom 5. Oktober 1993 VII R 43/93, BFH/NV 1994, 577 mwN). Im Rahmen einer zweckorientierten Auslegung bleiben hier lediglich Fahrzeugnutzungen außer Betracht, die angesichts der Bauart und Einrichtung des Fahrzeugs entgegen seiner vorgegebenen Bestimmung und eigentlichen Eignung als völlig zweckfremd erscheinen müssten (BFH, Urteil vom 1. Juni 1995 VII R 109/94, BFH/NV 1996, 76).
Reine Gülletransportfahrzeuge sind, weil auch zur Beförderung von Abfällen (Fäkalien) geeignet, keine Sonderfahrzeuge. Eine andere Betrachtung ergibt sich jedoch bei Spezialfahrzeugen mit fest angebrachtem "Spezialverteiler", die nach Bauart und Zweckbestimmung ausschließlich zur Ausbringung von Gülle auf landwirtschaftlich genutzte Flächen geeignet und bestimmt sind (BFH, Urteil vom 5. Oktober 1993 VII R 43/93, BFH/NV 1994, 577 mwN). Solche Fahrzeuge werden auch von der Verwaltung als Sonderfahrzeuge im kraftfahrzeugsteuerrechtlichen Sinne angesehen (BFH, Urteil vom 5. Oktober 1993 VII R 43/93, BFH/NV 1994, 577 mwN).
Gemessen an diesen Grundsätzen ist der streitgegenständliche Anhänger als Sonderfahrzeug anzusehen. Der Spezialverteiler ist fest mit dem Anhänger verbunden. „Fest verbunden“ ist insoweit nicht mit dem Begriff „untrennbar“ gleichzusetzen. Auch der Motor eines Kraftfahrzeugs ist mit diesem fest verbunden und kann dennoch mit entsprechendem Aufwand wieder entfernt und ausgetauscht werden. Für die Frage, ob ein Spezialverteiler mit dem Anhänger „fest verbunden“ ist, kann es daher nur darauf ankommen, ob dieser leicht und mit geringem Aufwand wieder entfernt werden kann, das Fahrzeug also je nach Bedarf im permanenten Wechsel zu unterschiedlichen Zwecken gewidmet werden kann.
Die nicht näher begründete Auffassung des Beklagten, der Spezialverteiler sei entgegen der unstreitigen tatsächlichen Feststellungen hinsichtlich der Verbauung nicht fest mit dem Anhänger verbunden, erschließt sich dem Senat daher angesichts der umfangreichen angeschweißten Teile, die Aufbohrung der vorhandenen Standardausstattung, der massiven Verschraubungen, der verbauten Hydraulik, Verkabelung und Steuerungselektronik sowie der Größe und des Eigengewichts des Verteilers nicht. Dies gilt umso mehr, als sogar der Hersteller den Aufwand zur Entfernung des Verteilers in seiner Werkstatt auf eine Stunde bei Einsatz von zwei Arbeitskräften und eines Gabelstaplers schätzt, wobei sich diese Schätzung offensichtlich nur auf die Entfernung der nicht verschweißten Teile bezieht. Von einer leichten Entfernbarkeit des Spezialverteilers kann daher keine Rede sein. Der Aufwand dürfte vielmehr dem eines Motorausbaus entsprechen. Im Übrigen sind die verschweißten Teile sogar untrennbar mit dem Anhänger verbunden. Denn ihre Entfernung wäre nur durch Zerstörung der Verbauung und „Zuschweißen“ des quer laufenden Rohres möglich.
Hinzu kommt, dass für den vom Beklagten angesprochenen Einsatz als Transportfahrzeug ein Austausch der Achsen und der Reifen sowie die Änderung der eingetragenen Höchstgeschwindigkeit in der Zulassungsbescheinigung erforderlich wäre. Ein Tanklastanhänger mit einer Höchstgeschwindigkeit von 40 km/h (beladen) bzw. 60 km/h (leer) ist zur Verwendung als reines (nicht für land- und forstwirtschaftliche Zwecke bestimmtes) Transportfahrzeug ungeeignet. Die Durchführung solcher Transporte wäre nicht nur unwirtschaftlich, sondern in vielen Fällen aufgrund des Verbots der Nutzung von Autobahnen und Kraftfahrstraßen (§ 18 Abs. 1 Straßenverkehrsordnung - StVO -) auch nahezu unmöglich. Im Übrigen dürfte auch die erhebliche zusätzliche Ausladung durch den Spezialverteiler bei der theoretischen Durchführung von reinen Transportleistungen nicht selten ein zusätzliches Hindernis beim Befüllen oder Entleeren darstellen.
Die vom Beklagten thematisierte hypothetische Nutzungsmöglichkeit als reines Transportfahrzeug steht daher der vorgegebenen Bestimmung und eigentlichen Nutzung entgegen und erscheint mithin als völlig zweckfremd.
Dass der Anhänger über die Befüllungsöffnungen das Transportgut (Gülle) auch unabhängig vom Einsatz des Spezialverteilers ablassen könnte, ist dem gegenüber – entgegen der Ansicht des Beklagten – ohne Bedeutung. Zum einen ist nicht ersichtlich, wie ohne entsprechende Befüllungsöffnungen ein entsprechendes landwirtschaftliches Ausbringungsfahrzeug gestaltet sein sollte. Zum anderen ist eine entsprechende Ablassmöglichkeit ohnehin zwingend erforderlich, um die entsprechenden Vorrichtungen zur Wartung und Reparatur gegebenenfalls entleeren zu können.
Die darüber hinaus nach § 3 Nr. 7 S. 1 a) und b) KraftStG erforderliche ausschließliche Verwendung in land- oder forstwirtschaftlichen Betrieben bzw. zur Durchführung von Lohnarbeiten für land- oder forstwirtschaftliche Betriebe liegt – auch zwischen den Beteiligten unstreitig – vor.
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung folgt aus § 151 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).
3. Die Revision ist nicht zuzulassen, da Zulassungsgründe im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen