Entstehung einer Zollschuld einer juristischen Person infolge des vorschriftswidrigen Verbringens einer Ware - Begriff des "Zollschuldners" - Beteiligung am vorschriftswidrigen Verbringen - Zurechnung des Verhaltens eines Mitarbeiters

Finanzgericht Baden-Württemberg 11. Senat · 11 K 145/12 · 30.11.2015

KI-Zusammenfassung

Ein Schweizer Logistikunternehmen wendet sich gegen die Festsetzung von Zoll wegen vorschriftswidriger Wiedereinfuhr eines Transformators ohne Gestellung bei der zuständigen deutschen Zollstelle. Streitentscheidend ist, ob die juristische Person nach Art. 202 Abs. 3 ZK als „Verbringerin“ oder jedenfalls als Beteiligte Zollschuldnerin wird, wenn ein zuständiger Mitarbeiter (nicht Organ/gesetzlicher Vertreter) die entscheidende Anweisung erteilt. Weiter ist zu klären, ob Wissen bzw. offensichtliche Fahrlässigkeit solcher Mitarbeiter der juristischen Person für Art. 202 Abs. 3 und Art. 212a ZK zuzurechnen ist. Das FG legt diese Auslegungsfragen dem EuGH vor und setzt das Verfahren bis zur Entscheidung aus.

Ausgang: Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH; Verfahren bis zur EuGH-Entscheidung ausgesetzt.

Abstrakte Rechtssätze

Eine Einfuhrzollschuld nach Art. 202 Abs. 1 ZK entsteht, wenn eine Ware unter Verstoß gegen die Gestellungs- und Beförderungspflichten (Art. 38 bis 41 ZK) in das Zollgebiet verbracht wird; eine nachträgliche Unterrichtung ersetzt die Gestellung nicht.

Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK erfasst als „Person“ grundsätzlich auch juristische Personen; ob eine juristische Person als „Verbringerin“ gilt, kann davon abhängen, ob das vorschriftswidrige Verbringen unmittelbare Folge eines ihr zurechenbaren, einem eigenhändigen Verbringen vergleichbaren Verhaltens ist.

Eine Zollschuldnerschaft des Dienstgebers nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK tritt nicht automatisch neben die des unmittelbar handelnden Mitarbeiters; sie setzt vielmehr eine qualifizierte Verursachung des vorschriftswidrigen Verbringens voraus.

Eine Beteiligung i.S.d. Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK setzt eine Mitwirkung am vorschriftswidrigen Verbringen oder an einer damit zusammenhängenden Handlung voraus; bei juristischen Personen stellt sich für das subjektive Merkmal („wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen“) die Frage der Zurechnung des Wissens zuständiger Mitarbeiter.

Für die Anwendung des Art. 212a ZK (Begünstigung trotz Entstehung der Zollschuld) ist bei juristischen Personen klärungsbedürftig, ob betrügerische Absicht bzw. offensichtliche Fahrlässigkeit ausschließlich nach dem Verhalten der Organe oder auch nach dem Verhalten zuständiger Mitarbeiter zu beurteilen ist.

Vorinstanzen

nachgehend EuGH, 25. Januar 2017, C-679/15, Urteil

Orientierungssatz

I. Dem EuGH wird nach Art. 267 des AEUV folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Ist Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich des Zollkodex (Verordnung [EWG] Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften – ZK –) so auszulegen, dass eine juristische Person nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK als Verbringerin Zollschuldnerin wird, wenn einer ihrer Beschäftigten, der nicht ihr gesetzlicher Vertreter ist, im Rahmen seiner Zuständigkeit den Grund für das vorschriftswidrige Verbringen gesetzt hat (Rn.12) ?

2. Wenn die erste Frage verneint wird:

Ist Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK so auszulegen, dass

a) eine juristische Person (auch dann) am vorschriftswidrigen Verbringen beteiligt ist, wenn einer ihrer Beschäftigten, der nicht ihr gesetzlicher Vertreter ist, im Rahmen seiner Zuständigkeit an diesem Verbringen mitgewirkt hat und

b) bei am vorschriftwidrigen Verbringen beteiligten juristischen Personen hinsichtlich des subjektiven Tatbestandsmerkmals „obwohl sie wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen“ auf die bei der juristischen Person mit der Sache befassten natürlichen Person abzustellen ist, auch wenn es sich dabei nicht um den gesetzlichen Vertreter der juristischen Person handelt (Rn.24) ?

3. Wenn die erste oder die zweite Vorlagefrage bejaht wird:

Ist Art. 212a ZK so auszulegen, dass bei der Beurteilung, ob im Verhalten des Beteiligten betrügerische Absicht oder offensichtliche Fahrlässigkeit liegt, bei juristischen Personen ausschließlich auf das Verhalten der juristischen Person bzw. ihrer Organe abzustellen ist, oder ist ihr das Verhalten einer bei ihr angestellten und im Rahmen ihrer Aufgaben mit der Sache befassten natürlichen Person zuzurechnen (Rn.34) ?

II. Vorabentscheidungsersuchen ist erledigt durch: EuGH-Urteil vom 25.01.2017 C-679/15

Tenor

I. Dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) wird gem. Art. 267 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

1. Ist Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich des Zollkodex (Verordnung [EWG] Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften – ZK –) so auszulegen, dass eine juristische Person nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK als Verbringerin Zollschuldnerin wird, wenn einer ihrer Beschäftigten, der nicht ihr gesetzlicher Vertreter ist, im Rahmen seiner Zuständigkeit den Grund für das vorschriftswidrige Verbringen gesetzt hat?

2. Wenn die erste Frage verneint wird:

Ist Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK so auszulegen, dass

a) eine juristische Person (auch dann) am vorschriftswidrigen Verbringen beteiligt ist, wenn einer ihrer Beschäftigten, der nicht ihr gesetzlicher Vertreter ist, im Rahmen seiner Zuständigkeit an diesem Verbringen mitgewirkt hat und

b) bei am vorschriftwidrigen Verbringen beteiligten juristischen Personen hinsichtlich des subjektiven Tatbestandsmerkmals „obwohl sie wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen“ auf die bei der juristischen Person mit der Sache befassten natürlichen Person abzustellen ist, auch wenn es sich dabei nicht um den gesetzlichen Vertreter der juristischen Person handelt?

3. Wenn die erste oder die zweite Vorlagefrage bejaht wird:

Ist Art. 212a ZK so auszulegen, dass bei der Beurteilung, ob im Verhalten des Beteiligten betrügerische Absicht oder offensichtliche Fahrlässigkeit liegt, bei juristischen Personen ausschließlich auf das Verhalten der juristischen Person bzw. ihrer Organe abzustellen ist, oder ist ihr das Verhalten einer bei ihr angestellten und im Rahmen ihrer Aufgaben mit der Sache befassten natürlichen Person zuzurechnen?

II. Das Verfahren wird bis zur Entscheidung des EuGH über das Vorabentscheidungsersuchen ausgesetzt.

Gründe

I.

Bei der Klägerin handelt es sich um ein in der Schweiz ansässiges Logistikunternehmen, das unter anderem Transporte auf den europäischen Binnengewässern anbietet. In dem der Vorlage zugrunde liegenden Verfahren wendet sich die Klägerin gegen die Festsetzung von Zoll für einen Transformator und für zwei dazu gehörende Rollen.

Am 25. Mai 2010 hatte die Klägerin zwei Transformatoren mit je zwei dazugehörigen Rollen mit entsprechenden Ausfuhranmeldungen mit der MS G aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft in die Schweiz ausgeführt. Noch am selben Tag wurde einer der Transformatoren in Y / Schweiz, mit den zwei dazugehörigen Rollen ausgeladen. Der andere Transformator mit der Seriennummer ... und die dazugehörigen Rollen verblieben zunächst auf dem Schiff. Zwischen 8 und 9 Uhr desselben Tages erfuhr die Klägerin, dass eines ihrer Schiffe, das am nächsten Tag (26. Mai 2010) um 11:00 Uhr in Straßburg eine 301 t schwere Turbine mit Bestimmung Niederlande aufnehmen sollte, einen technischen Defekt hatte und daher für den Transport nicht zur Verfügung stand. Für beide Transporte war der bei der Klägerin angestellte und im Rahmen der mündlichen Verhandlung als Zeuge vernommene L zuständig.

Da nicht sicher war, ob für den Transport ein Ersatzschiff zur Verfügung stehen würde, die Turbine jedoch bereits am 31. Mai 2010 in den Niederlanden auf ein Seeschiff verladen werden sollte, erwog L parallel zur Suche nach einem Ersatzschiff eine Übernahme des Transports durch die MS G. Zu diesem Zweck plante er, den noch nicht entladenen Transformator mit der Seriennummer ... sowie die dazugehörigen Rollen auf der MS G zu belassen, diese nach Straßburg fahren und dort die Turbine aufnehmen zu lassen. Sowohl die Turbine als auch der Transformator sollten danach zurück nach Y / Schweiz in die Schweiz transportiert werden, um den Transformator und die dazugehörigen Rollen dort zu entladen. Anschließend sollte die MS G die Turbine in die Niederlande transportieren.

Im Hinblick auf die zollrechtliche Abwicklung des Vorgangs begab sich L zu der zuständigen schweizerischen Zollbehörde, die erklärte, die kurzfristige Wiederausfuhr in das Gemeinschaftsgebiet stelle kein Problem dar. Allerdings sei die zuständige deutsche Zollbehörde ebenfalls über den Zwischentransport zu informieren. Auf dem Weg dorthin hatte L jedoch eine Autopanne, in deren Folge eine Information der deutschen Zollbehörden unterblieb. Die Suche nach einem Ersatzschiff blieb erfolglos. Gegen 18:00 Uhr und damit nach Ende der Öffnungszeiten des zuständigen Zollamts R (17:00 Uhr) teilte L dem ebenfalls bei der Klägerin angestellten Schiffsführer mit, er solle nach Straßburg fahren und die Turbine abholen. Bei einem späteren Ablegen des Schiffes hätte der Ladetermin in Straßburg nicht mehr eingehalten werden können. Noch am selben Abend (25. Mai 2010 gegen 19:15 Uhr) passierte die MS G mit dem geladenen Transformator und den Rollen die Grenze aus der Schweiz kommend nach Deutschland. Eine Gestellung der Waren erfolgte nicht.

Am folgenden Tag (26. Mai 2010) informierte L gegen 8:35 Uhr das Zollamt R, das für die Eingangsabfertigung zuständig ist, zunächst mündlich über die Wiedereinfuhr des Transformators und der dazu gehörigen Rollen. Zwei Stunden später erfolgte eine entsprechende Unterrichtung per E-Mail. Am 27. Mai 2010 kehrte die MS G mit der in Straßburg geladenen Turbine und dem Transformator mit Rollen in den Schweizer Hafen zurück, wo das Zollamt R im Rahmen einer Beschau den Transformator mit der Seriennummer ... und die dazu gehörenden Rollen feststellte. Anschließend wurden der Transformator und die beiden Rollen auf einen Spezial-LKW umgeladen und die Turbine wie vorgesehen mit der MS G nach Niederlande transportiert.

L war zu diesem Zeitpunkt seit über 40 Jahren in der Speditionsbranche tätig, verfügte über einen eidgenössischen Fähigkeitsausweis als Kaufmann, hatte sich kontinuierlich weitergebildet, u.a. als eidgenössisch diplomierter Speditionsleiter, und war seit 1989 bei der Klägerin tätig. Im maßgeblichen Zeitpunkt war er als Key Account Manager im Bereich Export als Spezialist für Schwergut eingesetzt. Eine Aus- oder Fortbildung im Zollrecht hatte L bis dahin nicht absolviert. Für Einfuhren aus der Schweiz in die EU wurde – soweit nicht bereits der jeweilige Großhändler die Zollanmeldung abgegeben hatte – jeweils ein externer Zollagent mit der Zollabwicklung beauftragt. Dabei wurde zunächst von einem Mitarbeiter des Zeugen L ein Versanddokument T1 vorbereitet und elektronisch an die Trinationale Zollstelle Basel übermittelt. Anschließend wurde der Zollagent mit der Verzollung beauftragt. Die Schiffsführer erhielten jeweils konkrete Handlungsanweisungen; die Zoll- und Frachtpapiere wurden ihnen vom Zollagenten oder von einem Angehörigen der vom Zeugen L geleiteten Abteilung ausgehändigt.

Mit Einfuhrabgabenbescheid vom 9. August 2010 (...) setzte das beklagte Hauptzollamt (HZA) gegenüber der Klägerin u.a. 122.470,07 € Zoll für den Transformator und die beiden dazugehörigen Rollen fest. Weitere Zollschuldner wurden nicht in Anspruch genommen, nachdem der Name des Schiffsführers von der Klägerin trotz Aufforderung nicht mitgeteilt worden war. Der Einspruch der Klägerin gegen den Einfuhrabgabenbescheid blieb ohne Erfolg, woraufhin die Klägerin Klage erheben ließ.

Zur Begründung lässt sie vortragen, Einfuhrabgaben seien nicht festzusetzen, da die Voraussetzungen für eine Abgabenbefreiung nach Art. 212a ZK vorlägen. Insbesondere habe sie, die Klägerin, nicht offensichtlich fahrlässig gehandelt. Sie habe einen qualifizierten Mitarbeiter mit der zollrechtlichen Abwicklung betraut und die ihr obliegenden Überwachungspflichten nicht verletzt. Im Übrigen könne aber auch dem Zeugen L kein offensichtlich fahrlässiges Verhalten vorgeworfen werden. Das HZA hält dem entgegen, Art. 212a ZK sei nicht anwendbar, da die Klägerin offensichtlich fahrlässig gehandelt habe. Sie könne sich nicht darauf berufen, sich eines zuverlässigen Erfüllungsgehilfen bedient zu haben. Dies gelte unabhängig von der angewandten Sorgfalt bei der Auswahl desselben. Der Klägerin sei ein Organisationsverschulden vorzuwerfen, da sie keine Vertretung organisiert und überwacht habe.

II.

Für die Entscheidung des Rechtsstreits sind folgende Bestimmungen maßgeblich:

ZK:

Art. 40 ZK

Waren sind beim Eingang in das Zollgebiet der Gemeinschaft von der Person zu gestellen, die sie dorthin verbracht hat oder die gegebenenfalls die Verantwortung für ihre Weiterbeförderung übernimmt; hiervon ausgenommen sind Beförderungsmittel, die die Hoheitsgewässer oder den Luftraum des Zollgebiets der Gemeinschaft lediglich durchqueren und dort keinen Zwischenstopp einlegen. Die Person, die die Waren gestellt, hat dabei auf die summarische Anmeldung bzw. die Zollanmeldung, die zuvor für die Waren abgegeben wurde, zu verweisen.

Art. 202

(1) Eine Einfuhrzollschuld entsteht,

a) wenn eine einfuhrabgabenpflichtige Ware vorschriftswidrig in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht wird oder

b) wenn eine solche Ware, die sich in einer Freizone oder einem Freilager befindet, vorschriftswidrig in einen anderen Teil des Zollgebiets der Gemeinschaft verbracht wird.

Im Sinne dieses Artikels ist vorschriftswidriges Verbringen jedes Verbringen unter Nichtbeachtung der Artikel 38 bis 41 und 177 zweiter Gedankenstrich.

(2) Die Zollschuld entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Ware vorschriftswidrig in dieses Zollgebiet verbracht wird.

(3) Zollschuldner sind:

- die Person, welche die Ware vorschriftswidrig in dieses Zollgebiet verbracht hat;

- die Personen, die an diesem Verbringen beteiligt waren, obwohl sie wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen, dass sie damit vorschriftswidrig handeln;

- die Personen, welche die betreffende Ware erworben oder im Besitz gehabt haben, obwohl sie in dem Zeitpunkt des Erwerbs oder Erhalts der Ware wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen, dass diese vorschriftswidrig in das Zollgebiet verbracht worden war.

Art. 212a

Sieht das Zollrecht eine zolltarifliche Begünstigung aufgrund der Art oder der besonderen Verwendung einer Ware, Zollfreiheit oder eine vollständige oder teilweise Befreiung von den Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben gemäß den Artikeln 21, 82, 145 oder 184 bis 187 vor, so findet die zolltarifliche Begünstigung, die Zollfreiheit oder die teilweise Abgabenbefreiung auch in den Fällen des Entstehens einer Zollschuld nach den Artikeln 202 bis 205, 210 oder 211 Anwendung, sofern im Verhalten des Beteiligten weder betrügerische Absicht noch offensichtliche Fahrlässigkeit liegt und dieser nachweist, dass die übrigen Voraussetzungen für die Begünstigung, die Zollfreiheit oder die teilweise Abgabenbefreiung erfüllt sind.

Art. 185

(1) Gemeinschaftswaren, die aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft ausgeführt worden sind und innerhalb von drei Jahren wieder in dieses Zollgebiet eingeführt und dort in den zollrechtlich freien Verkehr übergeführt werden, werden auf Antrag des Beteiligten von den Einfuhrabgaben befreit.

…

(2) …

III.

In dem den Vorlagefragen zugrunde liegenden Fall ist eine Einfuhrzollschuld durch vorschriftswidriges Verbringen gemäß Art. 202 Abs. 1 Satz 1 Buchst. a ZK entstanden. Vorschriftswidriges Verbringen ist nach Art. 202 Abs. 1 Satz 2 ZK jedes Verbringen unter Nichtbeachtung der Art. 38 bis 41 und 177 zweiter Gedankenstrich ZK. Nach Art. 38 ZK sind Waren, die in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht werden, vom Verbringer unverzüglich zu der von den Zollbehörden bezeichneten Zollstelle zu befördern und gemäß Art. 40 ZK beim Eingang in das Zollgebiet der Gemeinschaft zu gestellen. Bei der Gestellung handelt es sich um die Mitteilung an die Zollbehörden in der vorgeschriebenen Form, dass sich die Waren bei der Zollstelle oder an einem anderen von den Zollbehörden bezeichneten oder zugelassenen Ort befinden (Art. 4 Nr. 19 ZK).

Vorliegend war das Zollamt R für die zollrechtliche Abfertigung zuständig. Der Transformator wurde bei dieser Zollstelle jedoch nicht gestellt. Die Unterrichtung der Schweizer Zollverwaltung bei der trinationalen Zollstelle kann die Gestellung beim Zollamt R ebenso wenig ersetzen wie die Mitteilung des Sachverhalts am Folgetag. Auch die Besonderheiten der Zollabwicklung durch die Errichtung der Trinationalen Zollstelle Basel ändern daran nichts. Eine Übertragung hoheitlicher Aufgaben einer nationalen Zollverwaltung auf diejenige eines anderen Staates ist dadurch nicht erfolgt. Die Trinationale Zollstelle Basel soll lediglich – entsprechend der allgemein üblichen und bekannten gemeinsamen binationalen Zollstellen – die zollrechtliche Abfertigung für die Beteiligten erleichtern. Vorliegend erspart diese den Schiffsführern insbesondere ein mehrfaches Anlegen bei den verschiedenen Zollstellen. Diese Vereinfachung gilt allerdings nur für im Versandverfahren beförderte Waren. Ein solches wurde für den Transformator und die Rollen jedoch nicht eröffnet. Im Zeitpunkt der Unterrichtung der deutschen Zollbehörde am folgenden Tag (26. Mai 2010) war die Ware bereits ohne Gestellung in das Zollgebiet der Gemeinschaft verbracht worden. Damit ist der Tatbestand des Art. 202 Abs. 1 Satz 1 Buchst. a ZK erfüllt.

Zur ersten Vorlagefrage, die die Zollschuldnerschaft einer juristischen Person nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK betrifft:

Nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK sind u.a. die Personen Zollschuldner, welche die Ware vorschriftswidrig in das Zollgebiet verbracht haben. Der Begriff „Person“ umfasst nach der Definition in Art. 4 Nr. 1 ZK neben der natürlichen Person auch die juristische Person. Dementsprechend hat der EuGH in seinem Urteil vom 3. März 2005 Rs. C-195/03 – Papismedov – (ECLI:EU:C:2005:131) entschieden, dass Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK sich auf die „Person“ bezieht, die die Waren vorschriftswidrig in das Zollgebiet verbracht hat, ohne festzulegen, ob es sich um eine natürliche Person oder um eine juristische Person handelt (Rz. 39, Slg. 2005, I-1667; HFR 2005, 603, ZfZ 2005, 192).

Anknüpfend an die Gestellungspflicht des Verbringers ist zweifelsohne der von der Klägerin zunächst namentlich nicht genannte Führer des Schiffes, mit dem die Waren vorschriftswidrig verbracht wurden, nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK Zollschuldner. Ob auch die Klägerin bereits nach dieser Alternative Zollschuldnerin geworden ist, hängt von der Beantwortung der ersten Vorlagefrage ab.

Die Klägerin hat die Waren weder (durch eines ihrer Organe) selbst befördert noch war sie danach gestellungspflichtig. Zwar wurden die Waren in ihrem Auftrag auf ihrem Schiff transportiert; nach Art. 40 ZK hat jedoch die Person die Waren zu gestellen, die sie zum Eingang des Zollgebiets verbracht hat oder die ggf. die Verantwortung für den Weitertransport von dieser übernimmt. Gestellungspflichtig sind demnach die Personen, die die Herrschaft über das Fahrzeug im Zeitpunkt der Verbringung haben, somit in erster Linie der Schiffsführer.

Darüber hinaus besteht eine Gestellungspflicht für eine andere Person grundsätzlich nur dann, wenn diese sich im Beförderungsmittel befindet und nachgewiesen ist, dass sie hinsichtlich des Verbringens der Waren Verantwortung trägt (vgl. zur Gestellungspflicht bei einem Straßenfahrzeug EuGH, Urteil vom 4. März 2004 in den verbundenen Rs. C-238/02 und C-246/02, C-238/02, C-246/02 – Viluckas und Jonusas – ECLI:EU:C:2004:126, Rz. 23, Slg. 2004, I-2141, ZfZ 2004, 159, HFR 2004, 592). Somit ist der gestellungspflichtige Personenkreis – außer im Falle der Übernahme des Weitertransports – zunächst grundsätzlich auf die beim Transport anwesenden (natürlichen) Personen beschränkt. Dazu gehört die Klägerin nicht.

Allerdings hat der EuGH in seinem Urteil vom 23. September 2004 Rs. C-414/02 – Spedition Ulustrans – (ECLI:EU:C:2004:551,Slg. 2004, I-8633, ZfZ 2004, 371, HFR 2005, 73, AW-Prax 2005, 210) deutlich gemacht, dass unter bestimmten Voraussetzungen auch andere Personen als Zollschuldner nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK in Frage kommen. Es ergebe sich aus dem Wortlaut des Art. 202 Abs. 3 ZK, dass der Gemeinschaftsgesetzgeber den Kreis derjenigen, die im Fall vorschriftswidrigen Verbringens einer eingangsabgabenpflichtigen Ware als Schuldner der Zollschuld in Frage kommen, weit fassen wollte. Auch ein Dienstgeber komme als möglicher Zollschuldner nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK in Betracht, wenn er als derjenige angesehen werden könne, der mit seinem Verhalten den Grund für das vorschriftswidrige Verbringen der Ware gesetzt hat (Rz. 26 der Entscheidung; bestätigt durch Urteil des EuGH vom 3. März 2005 Rs. C-195/03 – Papismedov – Rz. 39). Damit kann ein Dienstgeber Schuldner der Zollschuld nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK sein, auch wenn er die Waren nicht selbst verbracht hat.

In welchen Fällen anzunehmen ist, dass ein Dienstgeber mit seinem Verhalten den Grund für das vorschriftswidrige Verbringen einer Ware gesetzt hat, wird in den genannten Urteilen nicht ausgeführt. Deutlich wird jedoch, dass nicht jedes Verhalten, das in irgendeiner Form zumindest mitursächlich für das vorschriftswidrige Verbringen ist, den Dienstgeber zum Zollschuldner macht. Vielmehr stellt der EuGH in seinem Urteil vom 23. September 2004 Rs. C-414/02 – Spedition Ulustrans – ausdrücklich fest, dass mit Art. 202 Abs. 3 ZK der Dienstgeber nicht automatisch neben dem Dienstnehmer, der die Ware vorschriftswidrig in das Zollgebiet verbracht hat, für dessen Zollschuld haftet (Rz. 25 und 31 der Entscheidung).

Voraussetzung für eine Zollschuldnerschaft des Dienstgebers nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK muss daher nach Auffassung des erkennenden Senats sein, dass das vorschriftswidrige Verbringen unmittelbare Folge des Verhaltens des Dienstgebers ist. Zur Abgrenzung einer Zollschuldnerschaft als Verbringer nach Abs. 3 erster Gedankenstrich der Vorschrift von einer solchen wegen Beteiligung am Verbringen nach Abs. 3 zweiter Gedankenstrich der Vorschrift muss das Verhalten des Dienstgebers zudem einem eigenhändigen Verbringen vergleichbar sein. Denn nur in diesem Fall kann dieser als derjenige angesehen werden, der die Ware vorschriftswidrig verbracht hat und aus diesem Grund – allein oder gesamtschuldnerisch mit seinem Dienstnehmer – Schuldner der Zollschuld wird. Dies folgert der Senat u.a. aus Rz. 44 des EuGH-Urteils vom 23. September 2004 Rs. C-414/02 – Spedition Ulustrans – , in der der EuGH ausgeführt hatte, dass durch ein zu weites Verständnis des Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK die zweite Möglichkeit einer Zollschuldnerschaft nach Abs. 3 zweiter Gedankenstrich der Vorschrift gegenstandslos werden würde und es einem Dienstgeber, der nicht an diesem Verbringen beteiligt war und nicht von ihm wusste, unmöglich machen würde, sich der Zollschuld zu entziehen.

Um im vorliegend zu entscheidenden Fall beurteilen zu können, ob die Klägerin einen Grund für das vorschriftswidrige Verbringen gesetzt hat, ist zunächst zu klären, auf welcher Grundlage ein solches Verhalten des Dienstgebers zu beurteilen ist, wenn es sich bei diesem um eine juristische Person handelt. Die Entscheidungen des EuGH enthalten hierzu keine Ausführungen. Es stellt sich die Frage, ob es auf das Verhalten der Organe der juristischen Person ankommt oder ob es ausreicht, dass das vorschriftswidrige Verbringen unmittelbare Folge des Verhaltens eines ihrer Mitarbeiter ist. Im letzteren Fall ist zudem zu klären, ob das Verhalten jedes Mitarbeiters eine Zollschuld der juristischen Person auslösen kann oder ihr lediglich das Verhalten eines im Rahmen seiner Zuständigkeit handelnden Beschäftigten als eigenes Verhalten zuzurechnen ist.

Je nach Beantwortung der Frage würde – anders als die unmittelbar handelnde natürliche Person – eine juristische Person, soweit nicht ihre Organe handeln, grundsätzlich nur als Beteiligte Zollschuldner, mit der Möglichkeit, sich zu exkulpieren, auch wenn ihr zuständiger Mitarbeiter den Grund für das vorschriftswidrige Verbringen der Ware gesetzt hat.

Sollte ein Handeln der Mitarbeiter einer juristischen Personen dieser zuzurechnen sein, wäre die Zurechnung aber wohl jedenfalls auf das Verhalten derjenigen Mitarbeiter begrenzt, die die Waren zwar nicht selbst verbracht haben, organisatorisch aber mit dem Transport der Ware betraut sind. Eine Zurechnung des Verhaltens sämtlicher Mitarbeiter, auch desjenigen, der die Waren selbst vorschriftswidrig verbracht hat, hält der vorlegende Senat für ausgeschlossen. Denn dies würde zu einer automatischen Haftung der juristischen Person für jedes Verhalten sämtlicher Mitarbeiter – auch des Fahrzeug-/Schiffsführers – führen, die der Verordnungsgeber offensichtlich gerade nicht beabsichtigt hat. Hierfür spricht die differenzierte Regelung der Zollschuldnerschaft in Art. 202 Abs. 3 ZK, in der der Verordnungsgeber im zweiten und dritten Gedankenstrich ausdrücklich eine Exkulpationsmöglichkeit des am vorschriftswidrigen Verbringen Beteiligten bzw. des Erwerbers oder Besitzers geschaffen hat (vgl. die Ausführungen des EuGH in seinem Urteil vom 23. September 2004 Rs. C-414/02 – Spedition Ulustrans – Rz. 44).

Vorliegend haben nicht die Organe der juristischen Person gehandelt, sondern ihr Mitarbeiter L, indem er dem Schiffsführer – obwohl noch keine Gestellung erfolgt war – gesagt hat, er solle nach Straßburg fahren. Geht man davon aus, dass er damit den Grund für das vorschriftswidrige Verbringen gesetzt hat, wäre die Klägerin bereits nach Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK Zollschuldnerin geworden. Sollte Art. 202 Abs. 3 erster Gedankenstrich ZK dagegen so auszulegen sein, dass es bei juristischen Personen ausschließlich auf das Verhalten der Organe ankommt, wäre zu prüfen, ob die Klägerin am vorschriftswidrigen Verbringen beteiligt war und nach Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK Zollschuldnerin geworden ist.

Zur zweiten Vorlagefrage, die die Zollschuldnerschaft einer juristischen Person nach Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK betrifft:

a) Nach Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK sind Zollschuldner die Personen, die am vorschriftswidrigen Verbringen von Waren in das Zollgebiet der Gemeinschaft beteiligt waren, obwohl sie wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen, dass sie damit vorschriftswidrig handeln.

Nach der Rechtsprechung des EuGH zur Zollschuldnerschaft nach Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK setzt eine Beteiligung voraus, dass die Person in irgendeiner Weise an diesem Verbringen mitgewirkt hat. Dabei kann es insbesondere im Falle eines Dienstgebers schon ausreichen, dass das vorschriftswidrige Verbringen der Waren mit den Mitteln oder dem Personal seines Unternehmens erfolgt (Urteil des EuGH vom 23. September 2004 Rs. C-414/02 – Spedition Ulustrans – Rz. 27 und 30). In seiner Entscheidung vom 17. November 2011 Rs. C-454/10 – Jestel – ist der EuGH noch weiter gegangen und hat ausdrücklich entschieden, dass es eines direkten Beitrags zum vorschriftswidrigen Verbringen nicht bedarf und die Beteiligung an einer Handlung ausreicht, die mit diesem Verbringen in Zusammenhang steht (Rz. 17 des Urteils, ECLI:EU:C:2011:752,Slg. 2011, I-11725, HFR 2012, 108, ZfZ 2012, 47, AW-Prax 2012, 143, 309). Danach war die Klägerin jedenfalls durch das Verbringen der Ware mit den Mitteln und dem Personal ihres Unternehmens (mit einem ihrer Schiffe und durch einen bei ihr angestellten Schiffsführer) am vorschriftswidrigen Verbringen beteiligt.

Daneben kommt aber auch eine Beteiligung in Gestalt der Anweisung des Zeugen L an den Schiffsführer, ohne Gestellung der Waren über die Grenze zu fahren, in Betracht. Ausgehend von den zur ersten Vorlagefrage gemachten Ausführungen ist der Senat der Auffassung, dass dieses Verhalten ihres in der Sache organisatorisch zuständigen Angestellten als Beteiligungshandlung der Klägerin anzusehen ist.

b) Stellt man allein auf die zuerst genannte Beteiligungshandlung ab (Transport mit den Mitteln oder dem Personal ihres Unternehmens), fehlt es vorliegend an der Erfüllung des subjektiven Tatbestandsmerkmals. Dem Wortlaut der Vorschrift nach ist hierbei die Kenntnis – oder das vernünftigerweise Kennenmüssen – des Zusammenhangs zwischen der Beteiligungshandlung und dem vorschriftswidrigen Verbringen erforderlich („obwohl sie wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen, dass sie damit vorschriftswidrig handeln“). Vorliegend wusste die Klägerin aber nicht und musste auch vernünftigerweise nicht wissen, dass die Waren durch den Transport mit den Mitteln und dem Personal ihres Unternehmens vorschriftswidrig verbracht werden.

Anders verhält es sich, wenn man die Anweisung des für den Transport zuständigen Mitarbeiters, als Beteiligung der Klägerin am vorschriftswidrigen Verbringen ansieht. Ob auch diesbezüglich das subjektive Tatbestandsmerkmal erfüllt und die Klägerin somit nach Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK Zollschuldnerin ist, hängt von der Beantwortung der zweiten Vorlagefrage ab.

Der zuständige Mitarbeiter der Klägerin, der Zeuge L, der mit dem Transport betraut war, hätte als langjähriger Abteilungsleiter Export zumindest vernünftigerweise wissen müssen, dass aufgrund seiner um 18:00 Uhr trotz fehlender Gestellung ergangenen Anweisung an den Schiffsführer, nach Straßburg zu fahren, die geladenen Waren vorschriftswidrig verbracht werden. Dass eine Gestellung nicht mehr möglich war, wusste er, da ihm nach seinen eigenen Angaben bekannt war, dass das zuständige Zollamt R nur bis 17:00 Uhr geöffnet hatte. Wäre hinsichtlich des Wissens oder vernünftigerweise Wissenmüssens auf ihn abzustellen, wäre das subjektive Tatbestandsmerkmal hinsichtlich dieser Beteiligungshandlung erfüllt.

Ist dagegen auf die Organe der Klägerin abzustellen, könnte sich die Klägerin exkulpieren. Nach den Feststellungen im Termin zur mündlichen Verhandlung wurde die Geschäftsleitung der Klägerin erst am folgenden Tag über den Vorfall informiert. Sie hätte auch nicht vernünftigerweise wissen müssen, dass die Waren vorschriftswidrig verbracht wurden, nachdem sie einen sehr erfahrenen Mitarbeiter mit der Angelegenheit betraut hatte und die ordnungsgemäße zollrechtliche Abwicklung von Warentransporten in die EU grundsätzlich von einem externen Zollagenten erledigt wurde.

Sollte daher hinsichtlich der subjektiven Voraussetzungen für eine Zollschuldnerschaft bei juristischen Personen auf deren Organe abzustellen sein, ist die Klägerin nicht Zollschuldnerin geworden, wohl aber, wenn ihr das Wissen ihres zuständigen Mitarbeiters zugerechnet werden kann.

Der Senat geht auch hinsichtlich des subjektiven Tatbestandsmerkmals davon aus, dass juristischen Personen jedenfalls das Wissen ihrer organisatorisch zuständigen Mitarbeiter zugerechnet werden kann. Andernfalls könnte sie sich durch ein entsprechendes Delegieren von Aufgaben in allen Fällen, in denen nicht ihre gesetzlichen Vertreter handeln, einer Zollschuldnerschaft entziehen.

Zur dritten Vorlagefrage, die Art. 212a ZK betrifft:

Wenn eine der beiden vorstehenden Vorlagefragen zu bejahen ist, wäre die Klägerin grundsätzlich Zollschuldnerin geworden. In diesem Fall stellt sich die Frage, ob nach Art. 212a ZK eine Abgabenbefreiung trotz Unregelmäßigkeiten in Betracht kommt. Eine solche erfolgt nur dann, wenn zum einen grundsätzlich eine Befreiung von den Einfuhrabgaben möglich gewesen wäre, die übrigen Voraussetzungen für die Abgabenbefreiung vorliegen und im Verhalten des Beteiligten keine betrügerische Absicht oder offensichtliche Fahrlässigkeit gegeben ist.

In dem zur Entscheidung anstehenden Fall lagen die Voraussetzungen für eine Befreiung der Waren von den Einfuhrabgaben nach Art. 185 Abs. 1 ZK als Rückwaren – bis auf die Überführung in den freien Verkehr und einen entsprechenden Antrag – vor. Bei dem Transformator und den beiden dazu gehörenden Rollen handelte es sich ursprünglich um Gemeinschaftswaren. Die Klägerin hatte diese am 25. Mai 2010 mit einer entsprechenden Ausfuhranmeldung mit der MS G aus dem Zollgebiet der Gemeinschaft in die Schweiz aus- und noch am selben Abend, also innerhalb der Dreijahresfrist, wieder eingeführt. Auch die übrigen Voraussetzungen für die Abgabenbefreiung sind unstreitig erfüllt.

Eine Abgabenbefreiung kommt jedoch nur in Betracht, sofern im Verhalten des Beteiligten keine betrügerische Absicht oder offensichtliche Fahrlässigkeit liegt. Betrügerische Absicht ist vorliegend zu verneinen. Ob die Klägerin offensichtlich fahrlässig gehandelt hat, hängt von der Beantwortung der dritten Vorlagefrage ab.

Ist nur auf das Handeln ihrer gesetzlichen Vertreter abzustellen, hat die Klägerin nach den Feststellungen des Senats nicht fahrlässig gehandelt. Insbesondere ist ihr kein Organisationsverschulden vorzuwerfen. Sie hatte die Zuständigkeiten so geregelt, dass für die zollrechtliche Abwicklung ein externer Fachmann beauftragt wurde und bezüglich der von ihr selbst zu erledigenden Vorarbeiten einen Zollbeauftragten, der die Mitarbeiter für ihre jeweilige Tätigkeit, wie die Vorbereitung der T1-Dokumente, geschult hat. Auch hatte sie eine grundsätzlich ausreichende Vertreterregelung getroffen.

Ist dagegen auf den vorliegend handelnden Mitarbeiter abzustellen, geht der Senat unter Berücksichtigung der vom EuGH entwickelten Kriterien (Urteil vom 11. November 1999 Rs. C-48/98 – Söhlke & Söhlke – ECLI:EU:C:1999:548, Slg 1999, I-7877, ZfZ 2000, 12, HFR 2000, 2, 155, AW-Prax 2000) von offensichtlich fahrlässigem Verhalten aus. Die Vorschriften über die Einfuhr von Waren in das Zollgebiet der Gemeinschaft weisen – auch wenn die Waren sogleich wieder ausgeführt werden sollen – keine besonders hohe Komplexität auf, der Mitarbeiter hatte als langjähriger Abteilungsleiter Export umfassende Erfahrungen gesammelt, auch wenn die vorliegende Konstellation einer lediglich kurzfristigen Einfuhr für ihn neu war, und schließlich hat er die erforderliche Sorgfalt nicht beachtet, indem er den Schiffsführer angewiesen hat, mit der Ware nach Straßburg zu fahren, obwohl er aufgrund des entsprechenden Hinweises des Schweizer Zollbeamten wusste, dass die deutschen Zollbehörden vorab zu informieren sind.

Aufgrund dieser Sachverhaltskonstellation kommt es entscheidend darauf an, auf wessen Verhalten abzustellen ist, wenn es sich bei dem Beteiligten um eine juristische Person handelt. Der Begriff des Beteiligten ist für den Anwendungsbereich des Art. 212a ZK nicht definiert. Für die Erstattung und den Erlass von Einfuhrabgaben, hinsichtlich derer in Fällen des Art. 239 Abs. 1 ZK ebenfalls das Vorliegen betrügerischer Absicht oder offensichtlicher Fahrlässigkeit des Beteiligten erheblich ist, regelt Art. 899 Abs. 3 der Verordnung (EWG) Nr. 2454/93 der Kommission vom 2. Juli 1993 mit Durchführungsvorschriften zum ZK (ZKDVO):

Als "Beteiligte(r)" im Sinn des Artikels 239 Absatz 1 Zollkodex und im Sinn dieses Artikels gelten die Person oder die Personen nach Artikel 878 Absatz 1 oder ihr Vertreter sowie gegebenenfalls jede andere Person, die zur Erfüllung der Zollförmlichkeiten für die in Frage stehenden Waren tätig geworden ist oder die Anweisungen gegeben hat, die zur Erfüllung dieser Förmlichkeiten notwendig waren.

Diese Fiktion ist jedoch ausdrücklich auf den Beteiligtenbegriff im Sinn des Art. 239 Abs. 1 ZK und Art. 899 ZKDVO beschränkt und kann daher nicht ohne weiteres auf Art. 212a ZK übertragen werden, hinsichtlich dessen eine solche Definition gerade fehlt.

Der Senat geht davon aus, dass die Intention, eine Abgabenbefreiung trotz Unregelmäßigkeiten davon abhängig zu machen, ob betrügerische Absicht oder offensichtliche Fahrlässigkeit vorliegt, dieselbe ist wie bei der Zollschuldnerschaft von am vorschriftswidrigen Verbringen beteiligten Personen, die davon abhängt, ob diese wussten oder vernünftigerweise hätten wissen müssen, dass sie damit vorschriftswidrig handeln. In beiden Fällen soll die Belastung des Beteiligten mit Einfuhrabgaben nur dann zum Tragen kommen, wenn ihm sein diesbezügliches Verhalten vorgeworfen werden kann.

Handelt es sich bei dem Beteiligten um eine juristische Person, muss ihr daher nach Auffassung des Senates im gleichen Umfang fahrlässiges Verhalten ihrer Mitarbeiter zugerechnet werden wie ihr im Rahmen des Art. 202 Abs. 3 zweiter Gedankenstrich ZK das Wissen oder das vernünftigerweise Wissenmüssen ihrer Mitarbeiter zuzurechnen ist. Insoweit verweist der Senat auf die unter Rz. 30 bis 35 gemachten Ausführungen.